4.3 Local Institutions and the Management of Katanino Forest under JFM
4.3.2 Discussion of Ostrom’s Principles
vencidos após a declaração de insolvência
Já constatamos que a declaração de insolvência determina a suspensão dos processos de execução fiscal por créditos vencidos anteriormente àquela declaração.
Caminhemos agora no sentido de verificar o que sucede com os créditos vencidos após a declaração de insolvência.
A este propósito, decorre do art. 180.º, n.º 6, do CPPT que a declaração de insolvência não determina a sustação da execução fiscal instaurada para cobrança de créditos vencidos
384 Cfr. acórdão do TCA-N de 27/11/2014, processo n.º 00558/08.6BEPNF, disponível em http://www.dgsi.pt .
385 O art. 88.º, n.º 3, do CIRE determina que as execuções suspensas nos termos do n.º 1 extinguem-se, quanto ao executado
insolvente, logo que o processo insolvente seja encerrado nos termos previstos nas alíneas a) e d), do n.º 1, do art. 230.º (por ter sido realizado o rateio final ou por o administrador da insolvência ter constatado a insuficiência da massa insolvente para satisfazer as custas do processo e as restantes dívidas da massa) salvo para efeitos do exercício do direito de reversão legalmente previsto. Certamente que esta disposição se aplicará apenas às execuções comuns, uma vez que as execuções fiscais instauradas contra o insolvente não se extinguirão.
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posteriormente à declaração de insolvência, os quais seguirão os termos normais até à extinção da execução.
Ora, o art. 180.º, n.º 6, do CPPT consagra claramente um regime especial para os processos de execução fiscal, dada a redação do já referido art. 88.º, n.º 1, do CIRE, que determina a suspensão de todas as execuções instauradas contra o devedor e todas as diligências de ações executivas que atinjam o seu património.
Neste contexto, surgem desde logo duas interrogações. Antes de mais, saber o que são créditos vencidos após a declaração de insolvência, para efeitos do disposto no art. 180.º, n.º 6, do CPPT. Depois, saber como devemos conciliar aqueloutras disposições normativas aparentemente contraditórias.
No que diz respeito ao vencimento do crédito tributário, a jurisprudência tem entendido que a dívida tributária se vence no momento em que o credor adquire o direito de exigir o pagamento ao devedor, ou seja, no termo do prazo legal para pagamento voluntário, prazo que na ausência de lei em contrário, se inicia com a notificação ao contribuinte para pagamento (cfr. art. 85.º, n.ºs 1 e 2, do CPPT). Assim, apesar de a relação jurídica tributária se constituir com o facto tributário (cfr. art. 36.º, n.º 1, da LGT), a verdade é que a obrigação tributária só se torna certa com a liquidação e exigível com o conhecimento da mesma, sendo que a liquidação só produz efeitos em relação ao contribuinte após lhe ter sido validamente notificada (cfr. art. 77.º, n.º 6, da LGT e art. 36.º, n.º 1, do CPPT)386.
Assim sendo, o conceito de créditos vencidos previsto no art. 180.º, n.º 6, do CPPT não pode ser interpretado à luz das normas do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas, designadamente do seu art. 91.º, n.º 1, que estabelece que a declaração de insolvência determina o vencimento de todas as obrigações do insolvente não subordinadas a uma condição suspensiva387. De facto, “a lei fiscal estabelece prazos rígidos quanto às obrigações declarativas e de pagamento, sendo que o vencimento dos créditos fiscais por via da declaração de falência permitiria que a Administração Tributária exigisse impostos já liquidados
386 Cfr. acórdão do STA de 29/02/2012, processo n.º 0885/11, acórdão do STA de 04/03/2015, processo n.º 903/14 e acórdão
do STA de 15/04/2015, processo n.º 01087/14, todos disponíveis em http://www.dgsi.pt.
387 Cfr. acórdão do STA de 15/04/2015, processo n.º 01087/14, disponível em http://www.dgsi.pt.:“constituindo o
art. 180.º, n.º 6 do CPPT norma que estabelece um regime processual específico para as execuções fiscais, que não foi revogado pelo CIRE (…) seria certamente ilógico e contraditório que a sua interpretação e a interpretação do conceito de “créditos vencidos” fosse à luz do CIRE, nomeadamente do seu art. 91.º, n.º 1 (que estabelece que a declaração de insolvência determina o vencimento de todas as obrigações do insolvente não subordinadas a uma condição suspensiva”.
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em períodos de tempo inferiores a esses prazos legais, surpreendendo o contribuinte com exigências de que não estava à espera e tornaria quase impossível que aquela AT reclamasse em tempo útil os créditos não liquidados em sede de insolvência, situações que não podem, obviamente, corresponder à intenção do legislador”388.
Assim, de acordo com o entendimento da jurisprudência um crédito vencido após a declaração da insolvência será aquele cujo termo do prazo para pagamento voluntário ocorreu depois da declaração de insolvência. Tal significa que as dívidas já liquidadas antes da declaração de insolvência mas que apenas foram notificadas ao contribuinte depois daquela declaração e, portanto, cujo termo prazo para pagamento voluntário terminou depois da declaração de insolvência, poderão ser cobradas em conformidade com o estabelecido no art. 180.º, n.º 6, do CIRE. Do mesmo modo, as dívidas cujo facto tributário é anterior à declaração de insolvência e a liquidação é posterior poderão ser cobradas nos mesmos moldes.
Pois bem. No que concerne ao conceito de créditos vencidos referido no artigo 180.º, n.º 6, do CPPT, concordamos com a jurisprudência no sentido de que os créditos tributários não se vencem com a declaração de insolvência, não sendo o art. 91.º, n.º 1, do CIRE aplicável aos mesmos.
Consideramos, porém, que é necessário indagar a intenção do legislador tributário aquando da elaboração do n.º 6, do art. 180.º, do CIRE. Questiona-se: porque terá o legislador tributário estabelecido um regime diverso para os créditos vencidos após a declaração de insolvência?
Caminhemos no sentido da resposta à questão colocada.
De facto, estamos em crer que aquando da elaboração do preceito legal o legislador tributário não utilizou o termo “créditos vencidos” para se referir ao vencimento dos créditos no sentido explanado no art. 91.º, n.º 1, do CIRE. Não há dúvidas que o crédito tributário só se vence no termo do prazo de pagamento voluntário, sendo esse o sentido que o legislador quis atribuir ao conceito de “crédito vencido”.
Desta feita, ao estabelecer um regime diverso para os créditos vencidos após a declaração de insolvência, permitindo a prossecução da execução fiscal, o legislador tributário conseguiu salvaguardar os créditos que à data da declaração de insolvência ainda não se
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encontravam liquidados, mas cujo facto tributário já se havia verificado, e que por esse motivo não poderiam ser reclamados no processo de insolvência. Repara-se que para que um crédito seja reclamado tem que estar determinado (cfr. art. 128.º, n.º 1, do CIRE), sendo que, não raras vezes, a determinação do crédito tributário está dependente do cumprimento de obrigações declarativas por parte dos sujeitos passivos e a lei estabelece prazos rígidos para o seu cumprimento, não podendo a AT surpreender o sujeito passivo, exigindo o cumprimento daquelas obrigações antecipadamente. Entendemos que foi precisamente esta a intenção do legislador aquando a elaboração do n.º 6, do art. 180.º, do CPPT: garantir que os créditos ainda não liquidados à data da declaração de insolvência fossem salvaguardados no contexto do processo de insolvência.
Cremos, porém, que o legislador tributário não pensou, certamente, nos casos em que à data da declaração de insolvência o crédito tributário já se encontrava liquidado, faltando apenas para o seu vencimento que a Administração Tributária notifique o sujeito passivo da liquidação e/ou decorra termo do prazo para pagamento voluntário.
Naqueloutras circunstâncias – estando a obrigação tributária já liquidada – entendemos que a Administração Tributária não deverá socorrer-se do art. 180.º, n.º 6, do CPPT, antes deverá reclamar o seu crédito no processo de insolvência, em conformidade com o disposto no art. 128.º, do CIRE. Não se justifica que nos casos em que o crédito tributário já se encontra liquidado à data da declaração de insolvência, a Administração Tributária proceda à sua cobrança, em detrimento da reclamação de créditos. Nestas situações não se pode alegar que o sujeito passivo será surpreendido com a exigência do pagamento de um crédito antes do decurso do prazo para pagamento voluntário, até porque será mais prejudicial quer para o insolvente, quer para os restantes credores – maxime para os interesses da insolvência – que a Administração Tributária não reclame o seu crédito e proceda à sua execução, em conformidade com o disposto no art. 180.º, n.º 6, do CPPT.
Assim, somos da opinião que os créditos vencidos após a declaração da insolvência que podem prosseguir os seus trâmites, nos termos do art. 180.º, n.º 6, do CPPT, são aqueles cujo facto tributário se verificou antes da declaração da insolvência e cuja liquidação ainda não se encontrava efetuada à data da declaração de insolvência. Tratando-se de créditos já liquidados à data da declaração de insolvência mas ainda não vencidos (porque não decorreu o termo do
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prazo para pagamento voluntário ou porque a AT não notificou o sujeito passivo para pagar), entendemos que os mesmos deverão ser reclamados no processo de insolvência.
Isto posto, importa verificar como se deverá conciliar o art. 180.º, n.º 6, do CPPT, com o art. 88.º, n.º 1, do CIRE.
Segundo JORGE LOPES DE SOUSA “a interpretação razoável daquele n.º 6, que se compagina com a unidade do sistema jurídico, que é o elemento primacial da interpretação jurídica (art. 9.º, n.º 1, do CC), é a de que só será viável o prosseguimento dos processos de execução fiscal por créditos vencidos após a declaração de falência ou insolvência ou do despacho de prosseguimento da ação de recuperação da empresa se forem penhorados bens não aprendidos naqueles processos de falência ou recuperação ou de insolvência”389. A
jurisprudência tem acompanhado este entendimento390.
No entanto, há na doutrina quem considere que o art. 180.º, n.º 6, do CPPT se aplica apenas aos créditos da massa insolvente, os quais deverão ser pagos nas datas dos respetivos vencimentos (cfr. art. 172.º, n.º 3, do CIRE), qualquer que seja o estado do processo. Se tal não suceder impende sobre a Administração Tributária o dever de proceder à sua cobrança coerciva. Tal cobrança só pode ser iniciada três meses após a data da declaração de insolvência (cfr. art. 89.º, n.º 1, do CIRE) e correrá nos serviços de finanças (cfr. art. 89.º, n.º 2, in fine)391.
Ora, tendo em conta a intenção do legislador aquando da elaboração do art. 180.º, n.º 6, do CPPT (já explicada anteriormente) cremos que merece acolhimento a tese defendida por JORGE LOPES DE SOUSA.
389 Cfr. JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário, volume III, cit., p. 324.
390 Neste sentido vide, por exemplo, acórdão do STA de 28/11/2012, processo n.º 0810/12, acórdão do STA de 06/04/2011,
processo n.º 981/10, acórdão do TCA-N de 30/09/2014, processo n.º 01188/06.2BEBRG, acórdão do TCA-N de 15/05/2014, processo n.º 00567/13.3BEPNF e acórdão do TCA-N de 30/04/2014, processo n.º 00656/13.4 BEPNF, todos disponíveis em http://www.dgsi.pt.
391 Defendendo esta posição vide SARA LUÍS DA SILVA VEIGA DIAS, “O crédito tributário e as obrigações fiscais no processo de
insolvência”, cit., p. 48. Para a autora incluem-se nas dívidas da massa insolvente “as dívidas relativas a obrigações tributárias geradas com os atos praticados após a declaração de insolvência, com a manutenção da empresa em atividade ou com a própria liquidação e venda dos bens que compõem a massa insolvente, ou seja, no normal desenvolver do processo de insolvência e no interesse do seu desenvolvimento”. Cfr. SARA LUÍS DA SILVA VEIGA DIAS, “O crédito tributário e as obrigações fiscais no processo de insolvência”, cit., p. 36.
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