Constraints of Measuring Income in Study Area

Do art. 49.º, n.º 4 e 5 da LGT decorre que o prazo de prescrição suspende-se em virtude do pagamento em prestações legalmente autorizadas, enquanto não houver decisão definitiva ou passada em julgado, que puser termo ao processo, nos casos de reclamação, impugnação, recurso ou oposição, quando determinem a suspensão da cobrança da dívida, e ainda, desde a instauração de inquérito criminal até ao arquivamento ou trânsito em julgado da sentença. Por sua vez, o art. 46.º, da LGT estabelece como causas de suspensão da caducidade, a notificação ao contribuinte da ordem de serviço ou despacho no início da ação inspetiva externa, o litígio judicial de cuja resolução dependa a liquidação do tributo, entre outras causas constantes nas restantes alíneas do n.º 2, do art. 46.º, da LGT, das quais não consta a sentença de declaração da insolvência. São, portanto, estas as causas de suspensão da prescrição e da caducidade previstas na Lei Geral Tributária.

Por seu turno, o art. 100.º, do CIRE determina que a sentença de declaração da insolvência determina a suspensão de todos os prazos de prescrição e de caducidade oponíveis pelo devedor, durante o decurso do processo.

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Daqui se depreende que do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas consta uma causa de suspensão da prescrição e da caducidade não prevista expressamente na Lei Geral Tributária348_.

Coloca-se assim a questão de saber se a declaração de insolvência suspende o prazo de prescrição e de caducidade previstos na Lei Geral Tributária.

Comecemos pelo prazo de caducidade.

O prazo de caducidade, como vimos, é o prazo que a Administração Tributária tem para liquidar o tributo e para proceder à sua válida notificação ao sujeito passivo.

Ora, a suspensão de todos os prazos de prescrição e de caducidade prevista no art. 100.º, do CIRE, visa, grosso modo, salvaguardar os credores que em virtude da declaração de insolvência se veem impedidos de exercer os seus direitos fora do processo de insolvência.

Ocorre que a declaração de insolvência não impede a Administração Tributária de liquidar os tributos. Aliás, quando à data da declaração de insolvência o facto tributário já tiver ocorrido mas a Administração Tributária ainda não tiver liquidado o tributo, esta procederá à sua liquidação e cobrança em conformidade com o disposto no art. 180.º, n.º 6, do CPPT. Assim sendo, estamos em crer que a declaração de insolvência não faz suspender o prazo de caducidade tributária.

No que diz respeito ao prazo de prescrição a situação não é tão simples.

Na verdade, o facto de a declaração de insolvência constar como uma causa de suspensão da prescrição prevista no Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas e não consagrada na Lei Geral Tributária conduziu ao surgimento de litígios que opuseram sobretudo os responsáveis subsidiários – em relação aos quais as causas de suspensão ou interrupção da prescrição também se aplicam, por força do art. 48.º, n.º 2, da LGT – à Administração Tributária, por os primeiros entenderem que a norma contida no art. 100.º, do CIRE, se encontra ferida de inconstitucionalidade quando interpretada no sentido de suspender o prazo de prescrição no âmbito do processo tributário, por violação dos arts. 103.º, n.º 2 e 165.º, n.º 1, alínea i) [sic], da CRP.

A jurisprudência já se pronunciou, em vozes dissonantes, sobre esta problemática.

348 _{No ordenamento jurídico espanhol prevê-se quer no art. 60.º, da Ley Concursal, quer no art. 68.º, da Ley General Tributaria a}

interrupção da prescrição com a declaração de insolvência. Segundo LUIS ALFONSO MARTÍNEZ GINER “El fundamento de esta causa de interrupción del prazo de prescripción no es outro que el de la imposibilidad del acreedor reclamar el pago de sus créditos, en este caso, por paralización de las ejecuciones”. Cfr. LUIS ALFONSO MARTÍNEZ GINER, Concurso de Acreedores y Derecho Tributario, cit., p. 40.

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Neste contexto, o Supremo Tribunal Administrativo considerou que a declaração de insolvência suspende não só o prazo de prescrição invocável pelo sujeito passivo direto mas também pelos responsáveis subsidiários. Refutou, por isso, a alegada inconstitucionalidade por considerar, antes de mais, que o Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas foi aprovado pelo Decreto-Lei nº 53/2004, de 18 de Março, no uso da autorização legislativa concedida pela Lei nº 39/2003, de 22 de Agosto, pelo que não se trata de um decreto-lei simples mas de um decreto-lei credenciado por uma lei de autorização da Assembleia da República, o que significa que o Governo está legitimado a intervir em matéria reservada àquela, respeitando, por isso, as disposições constitucionais.

Para além disso, a aplicação do art. 100.º, do CIRE, às dívidas tributárias decorre do princípio geral, previsto no art. 321.º, do CC, que determina que a prescrição se suspende durante o período de tempo em que o titular estiver impedido de fazer valer o seu direito. Como tal, estando o credor tributário impedido, em virtude dos interesses da insolvência, de lançar mão do processo de execução fiscal, a não suspensão do prazo de prescrição redundaria numa solução contrária aos mais elementares princípios da justiça e da boa-fé. Ademais, o art. 100.º, do CIRE, não pretende introduzir uma nova causa de suspensão da prescrição das dívidas tributárias e, desse modo, contender com o regime da prescrição consagrado nos arts. 48.º e 49.º, da LGT, antes surge como uma consequência necessária do regime da insolvência349_.

Chamado a intervir, o Tribunal Constitucional decidiu, no acórdão n.º 362/2015, processo n.º 760/14, 2.ª secção, de 09/07/2015, que o artigo 100.º, do CIRE, aprovado pelo Decreto- Lei n.º 53/2004, de 18 de Março, interpretado no sentido de que a declaração de insolvência aí prevista suspende o prazo de prescrição das dívidas tributárias imputáveis ao responsável subsidiário no âmbito do processo tributário, é inconstitucional por violação do art. 165.º, n.º 1, alínea i), da CRP.

Para chegar à decisão tomada, o Tribunal Constitucional utilizou, grosso modo, a seguinte linha argumentativa:

i) O argumento de que o art. 100.º, do CIRE surge como uma “condição de

operacionalidade” do próprio regime do processo de insolvência e de que a não inclusão dos créditos tributários no âmbito do artigo 100.º, do CIRE redundaria

349 _{Cfr. acórdãos do STA de 18/06/2014, processo n.º 0119/14, de 14/05/2014, processo n.º 0115/14, e de 05/12/2012,}

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num injustificável benefício para os demais credores da insolvência e num não menos injustificável prejuízo para o interesse público, vale apenas na medida em que os efeitos da suspensão dos prazos não irradiam para fora do processo de insolvência e enquanto tal suspensão constituir uma das condições de desenvolvimento do próprio processo;

ii) Todavia, a situação dos responsáveis subsidiários face à Administração Tributária

não é idêntica à situação do próprio devedor insolvente para com a Administração. No caso dos responsáveis subsidiários está-se fora do âmbito do processo de insolvência, na medida em que, através da reversão, a Administração Tributária continua a poder exigir o crédito tributário àquele responsável. A suspensão decorrente do art. 100.º, do CIRE não impede a Administração Tributária de reverter o processo de execução fiscal, com fundamento na fundada insuficiência de bens penhoráveis do devedor principal, e mesmo que a execução não prossiga antes de excutido o património do devedor originário, o responsável subsidiário terá desde então a noção clara da possibilidade de ter de vir a pagar total ou parcialmente o montante em dívida;

iii) A aplicação do art. 100.º, do CIRE ao cômputo da prescrição invocável pelo responsável subsidiário, do sujeito passivo declarado insolvente, resulta numa nova causa de suspensão da prescrição, pelo que contende com o regime da referida prescrição tributária e, consequentemente, com o regime das suas garantias enquanto contribuinte;

iv) Como tal, a matéria em apreço está sujeita ao princípio da reserva de lei formal.

Apesar de o Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas constar de decreto-lei autorizado pela Lei n.º 39/2003, de 22 de agosto, a verdade é que não decorre desta lei uma autorização concreta para matérias relacionadas com a prescrição de dívidas tributárias, designadamente do responsável subsidiário. O Tribunal Constitucional analisou apenas os efeitos da declaração de insolvência sobre o decurso do prazo de prescrição em relação ao responsável subsidiário (que não foi declarado insolvente). Quanto ao sujeito passivo direto, apesar de o Tribunal Constitucional, não se ter pronunciado diretamente sobre a aplicação do art. 100.º, do CIRE, ao curso do prazo de

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prescrição invocável pelo mesmo, acaba por reconhecer que “a contraprova da racionalidade sistemática da inclusão dos créditos tributários titulados pela Administração Fiscal no âmbito do artigo 100.º, do CIRE é a de que a sua eventual exclusão redundaria num injustificável benefício para os demais credores da insolvência e num não menos injustificável prejuízo para o interesse público”.

Posto isto, estamos em crer que a solução ideal para a problemática exposta deverá ir no sentido da integração da declaração de insolvência no elenco das causas de suspensão da prescrição, tipificadas no art. 49.º, da LGT. Isto porque, consideramos que a declaração de insolvência deverá constituir uma causa de suspensão da prescrição que produza efeitos não só em relação ao sujeito passivo direto mas também em relação ao responsável subsidiário.