Det studieforberedende utdanningsløpet
5.2 Studieforberedende utdanningsprogrammer
Optando a OCDE por manter, no MC OCDE uma construção tradicional de E.E., essencialmente fundada na fisicalidade, a solução passa por estabelecer um elo de ligação entre a realidade digital e a realidade física, que conforme a primeira a esta última. Ou seja, é necessário encontrar um elemento que se possa reconduzir a ambas as realidades e cujas regras concretizadoras do E.E. possam apreender.
O elemento comum a ambas as realidades é o material informático270. É este o meio através do qual a realidade virtual e a física comunicam. Através do material informático permite-se ao utilizador da realidade digital aceder a essa mesma realidade.
Porém, de entre o diverso material informático utilizado para realizar transações num contexto digital nem todo está habilitado, segunda a OCDE, a poder constituir um E.E.271
269 Com implicações ao nível do princípio da neutralidade e da concorrência fiscal entre os Estados. 270 Cf. parágrafo 125 dos comentários ao art.º 5.º do MC OCDE (OCDE, Model Tax Convention on Income and on Capital: Condensed Version, November 2017).
102 O MC OCDE, através do parágrafo 125 dos comentários ao seu art.º 5.º272, apresenta uma distinção entre o hardware e o software, excluindo a possibilidade de este último poder vir a ser um E.E.
Como justificação, refere-se que o software – e, portanto, os websites – não constituem um bem corpóreo, não podendo, por isso, preencher a exigência do elemento físico (vertido na exigência de uma instalação fixe e na fixidez geográfica), ao contrário do que se passa com o hardware que pode ser palpável, tangível, visível e detetável na realidade física273.
Assim, segundo a OCDE, o servidor pode vir a constituir um E.E. no âmbito da economia digital, ao contrário do website.
Todavia, não basta existir um servidor para que este concretize um E.E. É necessário que o servidor preenche todos os requisitos exigidos pelo art.º 5.º do MC OCDE274.
Assim, nos termos dos comentários ao comércio digital presentes no MC OCDE, e conforme identifica RITA CALÇADA PIRES275:
- A empresa que exerce a sua atividade através de um website tem de ter à sua disposição o servidor onde está alojado esse website, não havendo necessidade de o servidor ser sua propriedade. O que releva é a empresa deter o domínio, a exploração do servidor. Não basta um simples acordo de armazenagem como proprietário do servidor276. - O servidor tem de ser fixo, não importando a possibilidade da sua deslocação. Importa
sim que o servidor esteja situado num certo local durante um lapso de tempo semelhante ao considerado para efeitos do n.º 1 do art.º 5 do MC OCDE277.
272 Cf. (OCDE, Model Tax Convention on Income and on Capital: Condensed Version, November 2017). 273 Nestes termos, parágrafo 124 dos comentários ao art.º 5.º do MC OCDE (OCDE, Model Tax Convention on Income and on Capital: Condensed Version, November 2017).
274 Como se prevê na parte final 125 dos comentários ao art.º 5.º do MC OCDE (OCDE, Model Tax Convention on Income and on Capital: Condensed Version, November 2017).
275 Cf. (Pires R. C., Manual de Direito Internacional Fiscal, 2018, pp. 338-339).
276 Cf. parágrafo 124 dos comentários ao art.º 5.º do MC OCDE (OCDE, Model Tax Convention on Income and on Capital: Condensed Version, November 2017).
277 Cf. parágrafo 125 dos comentários ao art.º 5.º do MC OCDE (OCDE, Model Tax Convention on Income and on Capital: Condensed Version, November 2017).
103 - No local onde estiver o servidor, a empresa tem de exercer a sua atividade através desse equipamento, não sendo necessária a presença de pessoal278, à semelhança do desenvolvimento da atividade através de equipamento automático279 e devendo a verificação desta exigência ser efetuada casuisticamente280. Procura-se assim ultrapassar o recurso ao denominado servidor espelho.
- Por último, refere-se ainda não poder o servidor desempenhar apenas atividades preparatórias ou auxiliares281, devendo revelar a utilização do servidor o exercício de atividades essenciais ao labor da empresa, facto apenas verificável caso a caso, consoante a natureza das atividades implicadas no caso concreto282.
Contudo, e não obstante o esforço desenvolvido pela OCDE na utilização do servidor (elemento físico283) enquanto elo de ligação à realidade física, assim consubstanciado um E.E., parece ser a solução encontrada desadequada a muitas outras realidades emergentes como é o caso particular das Cloud284.
Reconhecendo algumas limitações técnicas para compreender o seu funcionamento, a Cloud é o termo comumente utilizado para descrever uma rede global de servidores, cada um deles com uma função única.
A Cloud não é uma entidade física, tangível, mas sim uma vasta rede de servidores remotos em todo o mundo que estão interligados e que devem funcionar como um ecossistema único.
Estes servidores foram concebidos para armazenar e gerir dados, executar aplicações ou fornecer conteúdos ou um serviço. Como alternativa ao acesso aos ficheiros e dados a partir de um computador local ou pessoal, permite-se o acesso online a partir de um
278 Cf. parágrafo 127 dos comentários ao art.º 5.º do MC OCDE (OCDE, Model Tax Convention on Income and on Capital: Condensed Version, November 2017).
279 Cf. parágrafo 41 dos comentários ao art.º 5.º do MC OCDE (OCDE, Model Tax Convention on Income and on Capital: Condensed Version, November 2017).
280 Cf. parágrafo 126 dos comentários ao art.º 5.º do MC OCDE (OCDE, Model Tax Convention on Income and on Capital: Condensed Version, November 2017).
281 Cf. parágrafo 128 dos comentários ao art.º 5.º do MC OCDE (OCDE, Model Tax Convention on Income and on Capital: Condensed Version, November 2017).
282 Cf. parágrafos 130 e 131 dos comentários ao art.º 5.º do MC OCDE (OCDE, Model Tax Convention on Income and on Capital: Condensed Version, November 2017).
283 Mais um exemplo da dificuldade de adaptação do E.E. à economia digital em virtude do mesmo se basear na “fisicalidade.
284 Sobre Cloud Computing e o seu enquadramento tributário, vide (Teixeira & Rodrigues, A Tributação do Comércio Electrónico - Novos Desafios, 2014).
104 dispositivo com Internet — a informação estará disponível onde quer que esteja e em qualquer altura.
Assim, uma empresa que decida utilizar a Cloud na sua atividade, deixa de conseguir identificar e localizar o servidor utilizado. Não se trata de uma questão de vontade, a forma como o sistema está estruturado dificulta muitíssimo essa identificação. Não podendo identificar o servidor, não se mostra possível reconduzir a atividade da empresa ao local onde aquele se insere.
Não sendo esta situação subsumível a nenhum dos comentários ao art.º 5.º presentes no MC OCDE, dificilmente se conseguirá encontrar um elemento físico que justifique a presença de um E.E., com as demais consequências.