Utvalg

Outro ponto importante a analisar, dentro do quadro de referência teórico que se vem delineando, é o seu objeto. A preocupação, aqui, é identificar o objeto de estudo, o campo de aplicação ou área de eficácia da Controladoria, ou seja, qual seu foco. Por exemplo, quando se estuda Teoria da Contabilidade, verifica-se que o seu objeto é o patrimônio das entidades.

No caso específico desta tese, a discussão desloca-se para a identificação do objeto da Controladoria. Assim como nos itens até aqui debatidos, são diferentes as posições dos autores sobre isso. O Quadro 5 apresenta as visões dos autores pesquisados sobre qual é o objeto de estudo da Controladoria.

Quadro 5 – Objeto de estudo da Controladoria, segundo a literatura

AUTORES OBJETO DE ESTUDO3

Vatter (1950, p. 238)

A natureza da controladoria encontra-se nas relações que acontecem com os vários níveis de executivos nas quais o controller exerce sua influência, e faz contribuições úteis à efetividade gerencial. O significado de controladoria encontra-se na natureza destas contribuições.

Regel

(2003, p. 32) Considera que o modelo de Controladoria deve atender a três tipos de informações: fiduciária (usuário externo), operacional (usuário interno) e estratégica (usuário interno).

Fernandes (2000, p. 45)

A abrangência da atividade de controladoria estende-se a todo o processo de formação de resultados das entidades, com todos os seus aspectos – estruturais, sociais, quantitativos e outros.

Catelli (apud

PADOVEZE, 2004, p. 5) A identificação, mensuração, comunicação e decisão relativas aos eventos econômicos. Oliveira et al.

(2002, p. 14)

O estudo e a prática das funções de planejamento, controle, registro e divulgação dos fenômenos da administração econômica e financeira das empresas em geral. Padoveze

(2004, p. 34) Os objetivos empresariais são o ponto central de atuação da Controladoria. Padoveze

(2004, p. IX) O foco da Controladoria é a criação de valor para a empresa e para os acionistas, valor esse que será obtido pelos gestores das diversas atividades desenvolvidas dentro da empresa, inseridas em processo de gestão claramente definido.

Guerreiro et al.

(1997, p. 11) A gestão econômica, compreendida pelo conjunto de decisões e ações orientado por resultados desejados e mensurados segundo conceitos econômicos. Mosimann e Fisch

(1999, p. 99) A gestão econômica, ou seja, todo conjunto de decisões e ações orientado por resultados desejados mensurados segundo conceitos econômicos. Farias

(1998, p. 40) A gestão econômica, de modo que é responsável pelos sistemas de informações gerenciais e pela disponibilização de modelos de mensuração e de informação que possibilitem as melhores decisões, tendo em vista a otimização dos resultados da empresa.

Almeida et al.

(in CATELLI, 2001, p. 345)

Modelo de gestão, processo de gestão, modelo organizacional, modelo de decisão (teoria da decisão), modelo de mensuração (teoria da mensuração), modelo de identificação e acumulação e modelo de informação (teoria da informação). De acordo com o conteúdo do Quadro 5, verifica-se, mais uma vez, que não há consenso entre os autores citados sobre qual é o objeto de estudo da Controladoria. Aliás, nem é de se esperar que o consenso exista; afinal, a base teórica da Controladoria está em desenvolvimento e, portanto, ainda não está consolidada.

As seguintes possibilidades de objeto de estudo foram encontradas: a natureza das contribuições ao processo de gestão; a gestão econômica; o processo de formação de resultados; a informação; os objetivos empresariais; a criação de valor; o planejamento, o controle, o registro e a divulgação dos fenômenos empresariais; a identificação, mensuração, comunicação e decisão relativas aos eventos econômicos; o modelo de gestão; o processo de

gestão; o modelo organizacional; os modelos de decisão, de mensuração, de identificação e acumulação e de informação.

Afinal, quantos objetos de estudo possui a Controladoria? Quais são eles? Para tentar encontrar respostas a estas questões, vale a pena examinar cada uma das propostas elencadas anteriormente.

Para Vatter (1950), o objeto de estudo da Controladoria encontra-se na natureza das contribuições que oferece nas suas relações com os executivos. Na verdade, para que a Controladoria possa subsidiar adequadamente a tomada de decisões e as atividades desenvolvidas pelos executivos, ela precisa entender como esses processos ocorrem e não se deter apenas nas relações com os executivos. Portanto, um dos objetos de estudo, nesse contexto, passa a ser o processo de gestão e suas demandas informacionais e não, necessariamente, a natureza das relações. Assim, não se pode concordar com esse autor.

Regel (2003) direciona o foco de estudo da Controladoria para a questão das informações. Veja-se que o autor, inclusive, subdivide a informação em três grupos: fiduciária, operacional e estratégica. Ressalte-se que, diferentemente da maioria dos autores, esse considera as informações para fins externos. Mesmo assim, discorda-se do autor porque, de fato, o objeto de estudo da Controladoria não são as informações em si. Estas constituem, em essência, um dos produtos da Controladoria. Na verdade, o objeto de estudo compreende as necessidades informacionais.

Para Catelli4 (apud PADOVEZE, 2004), o objeto de estudo da Controladoria está na identificação, mensuração, comunicação e decisão relativas aos eventos econômicos. Isso corresponde, no entendimento do autor desta tese, ao processo de formação de resultados da entidade, citado por Fernandes (2000), como o foco da Controladoria. Concorda-se com os autores, pois todas as atividades decorrentes do processo de gestão organizacional deverão ter seus resultados analisados, seja no todo, seja nas partes. Dessa forma, há de se colocar foco em como deve se dar tal processo de formação desse resultado. Portanto, esse é, também, um outro objeto de estudo da Controladoria.

Oliveira et al. (2002), por sua vez, consideram o estudo e a prática das funções de planejamento, controle, registro e divulgação como objeto da Controladoria. Em essência, a Controladoria não estuda as funções de planejamento e controle propriamente ditas. Em verdade, ela atua nessas funções, podendo desempenhar diferentes papéis, conforme o desenho organizacional de cada entidade. De fato, como já se disse, o objeto de estudo da Controladoria é o processo de gestão como um todo, em especial suas atividades de planejamento e controle, e suas demandas por informação. Quanto às funções de registro e divulgação, também enumeradas pelos autores, entende-se que estão contempladas dentro do objeto de estudo do processo de formação dos resultados organizacionais. Pelos argumentos apresentados, concorda-se somente em parte com os autores.

Em Padoveze (2004) depreende-se que há dois focos, interligados, da Controladoria: os objetivos empresariais e a criação de valor para a empresa e para os acionistas. Discorda-se do autor quanto ao primeiro item, porque o que a Controladoria estuda não são os objetivos em si, mas todo o suporte necessário para a organização definir e atingir tais objetivos, atividades essas desempenhadas dentro do processo de gestão. Quanto à idéia de criação de valor, trata- se de um objetivo empresarial e não de um objeto de estudo. Portanto, também nesse ponto discorda-se do autor.

Guerreiro et al. (1997), Farias (1998) e Mosimann e Fisch (1999) consideram a gestão econômica como o objeto de estudo da Controladoria. A visão dos autores é que a gestão econômica consolida as demais, isto é, a financeira e a operacional. Nesse sentido, procurando ser conseqüente com a linha de análise que se adotou no tópico anterior, concorda-se com os autores, mas ressalta-se que é importante que a gestão financeira e a operacional sejam, também, especificadas como objeto de estudo da Controladoria.

Adicionalmente, ainda que nenhum dos autores pesquisados tenha relacionado a gestão patrimonial como um objeto de estudo, entende-se que esta também é foco da Controladoria, uma vez que as atividades realizadas no âmbito da gestão patrimonial vão recair nos resultados econômicos da entidade. Assim, é fundamental que a gestão patrimonial seja enumerada como um dos objetos de estudo.

Finalmente, a visão de Almeida et al. (in CATELLI, 2001) contempla os vários modelos presentes em uma organização e que são objeto de estudo da Controladoria. Vale notar que a

lista apresentada por estes autores praticamente abrange todos os objetos citados pelos outros, conforme parágrafos anteriores. Portanto, pelas razões já expostas, concorda-se integralmente com o posicionamento de Almeida et al. (in CATELLI, 2001) quanto aos objetos de estudo da Controladoria, apresentados no Quadro 5.

A considerar pelos diversos pontos de vista apresentados, bem como pelos argumentos aqui oferecidos, deduz-se que objeto de estudo da Controladoria são as organizações, ou seja, o modelo organizacional como um todo, subdividido nos seguintes focos possíveis de atuação, os quais devem fazer parte da ECBC:

- o processo (e o modelo) de gestão como um todo, especialmente em suas fases de planejamento e controle, com suas respectivas ênfases: gestão operacional, econômica, financeira e patrimonial;

- as necessidades informacionais, consubstanciadas nos modelos de decisão e de informação; e

- o processo de formação dos resultados organizacionais, compreendendo o modelo de mensuração e o modelo de identificação e acumulação.

A Ilustração 6 demonstra, esquematicamente, os objetos de estudo da Controladoria:

Ilustração 6 – Visão esquemática do objeto de estudo da Controladoria MODELO DE GESTÃO MODELO DE DECISÃO MODELO DE INFORMAÇÃO OBJETO DE ESTUDO DA CONTROLADORIA:

AS ORGANIZAÇÕES (Modelo Organizacional)

Subdividido em:

Que conduzem ao processo de formação dos resultados:

MODELO DE MENSURAÇÃO E