Transportøkonomisk institutt, TØI

96 _{Direito Tributário Internacional do Brasil, p. 91} 97

Em que pese não existam dúvidas acerca do princípio da legalidade para efeitos da exigência de tributos no Brasil, interessante observar como o Poder Executivo definiu a pessoa física residente no Brasil. Neste sentido vale conferir o que prevê o artigo 2º da Instrução Normativa n.º 208/02:

I – que resida no Brasil em caráter permanente;

II – que se ausente para prestar serviços como assalariada a autarquias ou repartições do Governo brasileiro situadas no exterior;

III – que ingresse no Brasil:

a) com visto permanente, na data da chegada; b) com visto temporário:

1. para trabalhar com vínculo empregatício, na data da chegada;

2. na data em que complete 184 dias, consecutivos ou não, de permanência no Brasil, dentro de um período de até doze meses;

3. na data da obtenção de visto permanente ou de vínculo empregatício, se ocorrida antes de completar 184 dias, consecutivos ou não, de permanência no Brasil, dentro de um período de até doze meses;

IV – brasileira que adquiriu a condição de não residente no Brasil e retorne ao País com ânimo definitivo, na data da chegada;

V – que se ausente do Brasil em caráter temporário ou se retire em caráter permanente do território nacional sem entregar a Declaração de Saída Definitiva do País, durante os primeiros doze meses consecutivos de ausência.

Parágrafo único. Para fins do disposto no inciso III, "b", item 2, do caput, caso, dentro de um período de doze meses, a pessoa física não complete 184 dias, consecutivos ou não, de permanência no Brasil, novo período de até doze meses será contado da data do ingresso seguinte àquele em que se iniciou a contagem anterior."

No que se refere às pessoas jurídicas, também vale conferir o quanto prevê o artigo 539 do Regulamento de Imposto de Renda – RIR/99:

"Art. 539. No caso de serem efetuadas vendas, no País, por intermédio de agentes ou representantes de pessoas estabelecidas no exterior, quando faturadas diretamente ao comprador, o rendimento tributável será arbitrado de acordo com o disposto no art. 532.

Parágrafo único. Considera-se efetuada a venda no País, para os efeitos deste artigo, quando seja concluída, em conformidade com as disposições da legislação comercial, entre o comprador e o agente ou representante do vendedor, no Brasil, observadas as seguintes normas:

I – somente caberá o arbitramento nos casos de vendas efetuadas no Brasil por intermédio de agente ou representante, residente ou domiciliado no País, que tenha poderes para obrigar contratualmente o vendedor para com o adquirente, no Brasil, ou por intermédio de filial, sucursal ou agência do vendedor no País;

II – não caberá o arbitramento no caso de vendas em que a intervenção do agente ou representante tenha se limitado à intermediação de negócios, obtenção ou encaminhamento de pedidos ou propostas, ou outros atos necessários à mediação comercial, ainda que esses serviços sejam retribuídos com comissões ou outras formas de remuneração, desde que o agente ou representante não tenha poderes para obrigar contratualmente o vendedor;

III – o fato exclusivo de o vendedor participar no capital do agente ou representante no País não implica atribuir a este poderes para obrigar contratualmente o vendedor;

IV – o fato de o representante legal ou procurador do vendedor assinar eventualmente no Brasil contrato em nome do vendedor não é suficiente para determinar a aplicação do disposto neste artigo."

parágrafo 1º no artigo 43 do Código Tributário Nacional – CTN, fazendo prever, inclusive, que a incidência do imposto independe da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte e da origem.

Com isso se poderia imaginar que ali estaria a autorização para que pudesse o Brasil tributar a renda adotando-se o Princípio da Universalidade. Ocorre, entretanto, que não é assim que me parece, já que não havia a necessidade da edição de uma lei complementar para tanto, uma vez que o Brasil sempre teve esta possibilidade, seja por ser um país soberano ou mesmo em decorrência de uma possibilidade técnico jurídica, já que há elementos de conexão para tanto.

Ao contrário do que acontecia com o Imposto sobre a Renda auferido pelas pessoas físicas (em relação ao qual o Brasil de longa data aplicava o Princípio da Universalidade), no que tange às pessoas jurídicas até 1995 era utilizado o Princípio da Territorialidade (adotando-se como tal que a tributação está relacionada ao território físico).

Assim, os rendimentos auferidos pelas empresas brasileiras decorrentes de atividades realizadas no exterior não sofriam tributação, tanto é que, em relação à situação específica, previa a Lei n.º 4506/64, em seu artigo 6398_{, que no caso de empresas cujos}

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"Art. 63. No caso de empresas cujos resultados provenham de atividades exercidas parte no país e parte no exterior, somente integrarão o lucro operacional os resultados produzidos no país.

§ 1º Consideram-se atividades exercidas parte no país e parte no exterior as que provierem:

a) das operações de comércio e outras atividades lucrativas iniciadas no Brasil e ultimadas no exterior, ou vice-versa;

b) da exploração de matéria-prima no território nacional para ser beneficiada, vendida ou utilizada no estrangeiro, ou vice-versa;

c) dos transportes e meios de comunicação com os países estrangeiros.

§ 2º Se a empresa que explora atividade nas condições previstas neste artigo não puder apurar separadamente o lucro operacional produzido no país, será ele estimado ou arbitrado como equivalente a 20% (vinte por cento) da receita bruta operacional."

Dispositivo repetido no artigo 337 do Regulamento de Imposto de Renda – RIR aprovado pelo Decreto n.º 1041/94.

resultados provenham de atividades exercidas parte no país e parte no exterior, somente integrarão o lucro operacional os resultados produzidos no país.

A este respeito, relata Heleno Taveira Torres que o:

"Brasil com o Dec. Legislativo 2.397/87 alterou o regime de tributação de pessoas jurídicas que produzem rendas no exterior, passando do princípio da territorialidade para o princípio da universalidade. Dois meses após, com auxílio do Decr. 2413/88 determinou a taxação inclusive das rendas produzidas mediante subsidiárias. Contudo, apenas dois meses mais tarde, o Decreto Legislativo 2.429/88 (artigo 11) restabeleceu o princípio da territorialidade, fazendo retornar tudo ao status quo ante.

Entretanto, com a edição da Lei n.º 9249/9599_{, esta situação se}

modificou, já que ela fez prever, em seu artigo 25, que "os lucros, rendimentos e ganhos de

99 _{Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995.}

Art. 25. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão computados na determinação do lucro real das pessoas jurídicas correspondente ao balanço levantado em 31 de dezembro de cada ano. (Vide Medida Provisória nº 2158-35, de 2001)

§ 1º Os rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão computados na apuração do lucro líquido das pessoas jurídicas com observância do seguinte:

I – os rendimentos e ganhos de capital serão convertidos em Reais de acordo com a taxa de câmbio, para venda, na data em que forem contabilizados no Brasil;

II – caso a moeda em que for auferido o rendimento ou ganho de capital não tiver cotação no Brasil, será ela convertida em dólares norte-americanos e, em seguida, em Reais;

§ 2º Os lucros auferidos por filiais, sucursais ou controladas, no exterior, de pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil serão computados na apuração do lucro real com observância do seguinte:

I – as filiais, sucursais e controladas deverão demonstrar a apuração dos lucros que auferirem em cada um de seus exercícios fiscais, segundo as normas da legislação brasileira;

II – os lucros a que se refere o inciso I serão adicionados ao lucro líquido da matriz ou controladora, na proporção de sua participação acionária, para apuração do lucro real;

III – se a pessoa jurídica se extinguir no curso do exercício, deverá adicionar ao seu lucro líquido os lucros auferidos por filiais, sucursais ou controladas, até a data do balanço de encerramento;

IV – as demonstrações financeiras das filiais, sucursais e controladas que embasarem as demonstrações em Reais deverão ser mantidas no Brasil pelo prazo previsto no art. 173 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966.

§ 3º Os lucros auferidos no exterior por coligadas de pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil serão computados na apuração do lucro real com observância do seguinte:

jurídicas correspondente ao balanço levantado em 31 de dezembro de cada ano”. É válido registrar que, segundo tal dispositivo, estão incluídos os lucros advindos de filiais, sucursais, controladas e coligadas100_{, das pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil.}

Importante, para este estudo, é destacar o quanto prevê o parágrafo 5º, do citado artigo 25 da Lei n.º 9249/95, o qual prevê que os prejuízos e perdas decorrentes das

I – os lucros realizados pela coligada serão adicionados ao lucro líquido, na proporção da participação da pessoa jurídica no capital da coligada;

II – os lucros a serem computados na apuração do lucro real são os apurados no balanço ou balanços levantados pela coligada no curso do período-base da pessoa jurídica;

III – se a pessoa jurídica se extinguir no curso do exercício, deverá adicionar ao seu lucro líquido, para apuração do lucro real, sua participação nos lucros da coligada apurados por esta em balanços levantados até a data do balanço de encerramento da pessoa jurídica;

IV – a pessoa jurídica deverá conservar em seu poder cópia das demonstrações financeiras da coligada. § 4º Os lucros a que se referem os §§ 2º e 3º serão convertidos em Reais pela taxa de câmbio, para venda, do dia das demonstrações financeiras em que tenham sido apurados os lucros da filial, sucursal, controlada ou coligada.

§ 5º Os prejuízos e perdas decorrentes das operações referidas neste artigo não serão compensados com lucros auferidos no Brasil.

§ 6º Os resultados da avaliação dos investimentos no exterior, pelo método da equivalência patrimonial, continuarão a ter o tratamento previsto na legislação vigente, sem prejuízo do disposto nos §§ 1º, 2º e 3º.

Art. 26. A pessoa jurídica poderá compensar o imposto de renda incidente, no exterior, sobre os lucros, rendimentos e ganhos de capital computados no lucro real, até o limite do imposto de renda incidente, no Brasil, sobre os referidos lucros, rendimentos ou ganhos de capital.

§ 1º Para efeito de determinação do limite fixado no caput, o imposto incidente, no Brasil, correspondente aos lucros, rendimentos ou ganhos de capital auferidos no exterior, será proporcional ao total do imposto e adicional devidos pela pessoa jurídica no Brasil.

§ 2º Para fins de compensação, o documento relativo ao imposto de renda incidente no exterior deverá ser reconhecido pelo respectivo órgão arrecadador e pelo Consulado da Embaixada Brasileira no país em que for devido o imposto.

§ 3º O imposto de renda a ser compensado será convertido em quantidade de Reais, de acordo com a taxa de câmbio, para venda, na data em que o imposto foi pago; caso a moeda em que o imposto foi pago não tiver cotação no Brasil, será ela convertida em dólares norte-americanos e, em seguida, em Reais.

Art. 27.As pessoas jurídicas que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior estão obrigadas ao regime de tributação com base no lucro real.

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Medida Provisória n.º 2.158-35/01 – Art. 74. Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda e da CSLL, nos termos do art. 25 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, e do art. 21 desta Medida Provisória, os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados, na forma do regulamento.

operações referidas neste artigo não serão compensados com lucros auferidos no Brasil. Por outro lado, determina o artigo 26 da mesma Lei n.º 9249/95101 que a "pessoa jurídica poderá

compensar o imposto de renda incidente, no exterior, sobre os lucros, rendimentos e ganhos de capital computados no lucro real, até o limite do imposto de renda incidente, no Brasil, sobre os referidos lucros, rendimentos ou ganhos de capital”.

Diante disso, verifica-se que atualmente a espacialidade do Imposto de Renda cobrado pelo Brasil não se circunscreve ao seu território físico, uma vez que o elemento de conexão utilizado leva em conta, inclusive, o Princípio da Universalidade. Assim, estão inseridos no campo de incidência de tal imposto os rendimentos auferidos, no exterior, por pessoas (físicas e jurídicas) residentes no Brasil.

I.5 O critério espacial contido na norma brasileira, de tributação da