Peter e Machado (2014, p. 101-102) classificam as auditorias governamentais de acordo com o objeto de análise, nos seguintes tipos:
Auditoria de Gestão: objetiva emitir opinião com vistas a certificar a regularidade das contas, verificar a execução de contratos, convênio, acordos ou ajustes, a probidade
64 Segundo Cunha (1997, p. 49), o requisito de se ter um amplo conhecimento da organização é fundamental
tanto para a auditoria operacional interna como para a auditoria interna. O que as difere é que os auditores internos atuam no próprio órgão, o que permite que eles possuam maior conhecimento do contexto institucional.
na aplicação dos recursos públicos e na guarda ou administração de valores e outros bens do Estado ou a este confiados. Compreende, entre outras, as seguintes ações: Análise dos documentos que compõem os processos de tomada ou prestação de
contas e da documentação comprobatória dos atos e fatos administrativos. Verificação da existência física de bens; da eficiência dos sistemas de controles
administrativo e contábil; e do cumprimento da legislação pertinente [compliance].
Os autores apresentam oito condições de validade dos atos e fatos da gestão pública (quadro 5) que devem observados pelo gestor público e são objetos de análise pela auditoria governamental. Estas condições devem ser observadas tanto pelo gestor no planejamento e execução dos atos administrativos como pelo auditor, quando nos processos de fiscalização ou monitoramento.
Quadro 5 – Condições de validade dos atos e fatos da gestão pública
Aspecto Conteúdo Referencial de
Desempenho
Legitimidade
Aderência da legalidade, moralidade e ética. Nenhum ato pode ser legítimo se não for legal,
entretanto, pode ser legal e agredir a legitimidade.
Princípios constitucionais da Administração Pública.
Legalidade (compliance)
Aderência às determinações estabelecidas nos normativos legais ou regimentais.
Normas legais e regimentais.
Eficácia Cumprimento das metas previamente definidas (não avalia os custos incorridos).
Programação de objetivos e metas, cláusulas contratuais e conveniais.
Eficiência
Relação entre os bens e serviços gerados por uma atividade e os custos empregados para
produzi-los, preservados os padrões de qualidade.
Desempenho padrão e as cláusulas contratuais.
Economicidade
Resultados que demonstram a minimização dos custos incorridos, de forma objetiva e mensurável e à capacidade da organização de gerir os recursos financeiros adequadamente.
Desempenho padrão e as cláusulas contratuais.
Efetividade
Ocorrência de resultados positivos de longo prazo que expressam impactos e benefícios
para a sociedade.
Missão institucional, diretrizes e objetivos
estratégicos.
Qualidade
Preocupação com a satisfação do cliente, a melhoria contínua, a não aceitação de erros, e
os processos voltados para resultados.
Desempenho padrão e as cláusulas contratuais.
Equidade
Derivada da dimensão de efetividade da política pública, baseada no princípio que reconhece a diferença entre os indivíduos e a consequente
necessidade de tratamento diferenciado.
Critérios de alocação de recursos e impacto diferenciado decorrente da
implementação da política pública.
Fonte: Peter e Machado, 2014, p. 95
Auditoria de Programas65: objetiva acompanhar, examinar e avaliar a execução de programas e projetos governamentais específicos, bem como a aplicação de recursos descentralizados. Compreende, entre outras, as seguintes ações:
Análise da realização físico-financeira em face dos objetivos e metas estabelecidos; dos demonstrativos e dos relatórios de acompanhamento produzidos com vistas à avaliação dos resultados alcançados e da eficiência gerencial; da adequação dos instrumentos de gestão – contratos, convênios, acordos, ajustes e outros congêneres – para a consecução dos planos, programas, projetos e atividades desenvolvidas pelo gestor, inclusive quanto à legalidade e às diretrizes estabelecidas.
Verificação da documentação instrutiva e comprobatória, quanto à propriedade dos gastos realizados.
Auditoria Operacional ou de Desempenho: consiste em avaliar as ações gerenciais e os procedimentos relacionados ao processo operacional, ou parte deste, dos órgãos ou entidades da Administração Pública, programas de governo, atividades, ou segmentos
65 Programa é o instrumento de organização da atuação governamental que articula um conjunto de ações que
concorrem para a concretização de um objetivo comum preestabelecido, visando à solução de um problema ou ao atendimento de determinada necessidade ou demanda da sociedade (SNT, 2017, p. 72).
destes, com a finalidade de emitir opinião sobre a gestão. Atua nas áreas inter- relacionadas do órgão ou entidade, avaliando a eficácia dos seus resultados em relação aos recursos materiais, humanos e tecnológicos disponíveis, bem como a economicidade, a eficiência, a efetividade e a qualidade dos controles internos existentes para a gestão dos recursos públicos.
Tendo em vista a variedade e a complexidade das questões tratadas, esse tipo de auditoria possui maior flexibilidade na escolha de temas, objetos de auditoria, métodos de trabalho e formas de comunicação das conclusões. Compreende, entre outros, as seguintes ações:
Comprovação da conformidade às diretrizes, políticas, estratégias e ao universo normativo.
Avaliação dos controles internos, das medidas adotadas para a preservação dos ativos e do patrimônio para evitar o desperdício de recursos; e do alcance dos objetivos e metas, identificando as causas dos desvios, quando houver.
Identificação dos procedimentos desnecessários ou em duplicidade e recomendação de sua correção; das áreas críticas e os riscos potenciais, proporcionando as bases para a respectiva eliminação ou redução; e das áreas que concorrem para aumento ou diminuição de custos ou receitas. Melhoria do desempenho e aumento do êxito das organizações por meio
de recomendações oportunas e factíveis.
Aferição da confiabilidade, segurança, fidedignidade e consistência de sistemas administrativos, gerenciais e de informação.
Haller, et al (1992) afirmam que as auditorias operacionais podem ser classificadas em auditorias de eficiência e auditorias de eficácia, sendo a primeira, referente aos processos que buscam a melhoria do uso dos recursos e a economicidade e, a segunda, aos processos relacionados ao cumprimento do objetivo proposto e geração de benefícios à sociedade.
Auditoria Contábil: é a técnica que, utilizada no exame dos registros e documentos e na coleta de informações e confirmações pertinentes ao controle do patrimônio de um órgão ou entidade. Objetiva obter elementos comprobatórios suficientes que permitam opinar se os registros contáveis foram efetuados de acordo com os Princípios Fundamentais da Contabilidade 66 e se as demonstrações refletem, adequadamente, a situação econômico-financeira do patrimônio e os resultados do período administrativo examinado.
Auditoria de Sistemas: objetiva assegurar a adequação, a privacidade dos dados e informações oriundas dos sistemas eletrônicos de processamento de dados, observando as diretrizes estabelecidas e a legislação específica.
Auditoria Especial: objetiva o exame de fatos ou situações consideradas relevantes, de natureza incomum ou extraordinária, sendo realizada para atender às determinações do Presidente da República, dos Ministros de Estado ou por solicitação de outras autoridades.
Auditoria da Qualidade: objetiva permitir a formação de uma opinião mais concreta sobre o desempenho gerencial dos gestores públicos, servindo como estímulo à adoção de uma cultura voltada para o alcance de resultados, de acordo com os princípios da qualidade e os seguintes critérios: liderança, planejamento estratégico, foco no cliente, informação e análise, desenvolvimento e gestão de pessoas, gestão de processos e resultados institucionais.
66Conforme a Resolução CFC 1.282/2010, são Princípios da Contabilidade: o da Entidade, o da Continuidade, o
da Oportunidade, o do Registro pelo Valor Original, o da Atualização Monetária, o da Competência e o da Prudência.
Auditoria Integral: envolve elementos da auditoria de gestão, operacional e financeira, tendo como escopo o exame dos controles, processos e sistemas utilizados para gerenciar os recursos da organização: pessoas, financeiros, ativos físicos e informações.
Segundo o Tribunal de Contas da União (2012, p. 5) as auditorias governamentais podem ser classificadas em:
Auditoria de Regularidade – auditoria que objetiva examinar a legalidade e a legitimidade dos atos de gestão dos responsáveis sujeitos à jurisdição do Tribunal, quanto aos aspectos contábil, financeiro, orçamentário e patrimonial. Compõem as auditorias de regularidade as auditorias de conformidade e as auditorias contábeis.
o Auditoria de Conformidade – auditoria que tem por objetivo o exame da legalidade e legitimidade dos atos de gestão em relação a padrões normativos expressos em normas técnicas ou jurídicas e regulamentos aplicáveis, bem como em relação a disposições de cláusulas de contratos, convênios, acordos, ajustes e instrumentos congêneres.
o Auditoria Contábil - auditoria que tem por objetivo examinar se as demonstrações contábeis evidenciam adequadamente, em seus aspectos relevantes, os atos e fatos concernentes à administração orçamentária, financeira e patrimonial de acordo com a legislação pertinente, os princípios e as normas de contabilidade aplicáveis.
Auditoria Operacional – auditoria que objetiva examinar a economicidade, eficiência, eficácia e efetividade de organizações, programas e atividades governamentais, com a finalidade de avaliar o seu desempenho e de promover o aperfeiçoamento da gestão pública.
Já a Controladoria-Geral da União (BRASIL, CGU, 2017, p. 14) reporta-se à classificação das auditorias governamentais internas baseadas em três tipos:
Auditoria Financeira ou de Demonstrações Contábeis: busca a obtenção e avaliação de evidências a respeito das demonstrações contábeis de um órgão ou de uma entidade
para emitir opinião indicando se sua apresentação está adequada e de acordo com os princípios contábeis. Tem como finalidade proporcionar certeza razoável de que as demonstrações contábeis, portanto, são apresentadas em conformidade com os princípios de contabilidade válidos para aquela unidade.
Auditoria de Conformidade ou Compliance: visa à obtenção de à avaliação de evidências para verificar se certas atividades financeiras ou operacionais de um objeto de auditoria selecionado obedecem às condições, às regras e aos regulamentos a ele aplicáveis.
Auditoria Operacional ou de Desempenho: obtém e avalia evidências a respeito da eficiência e da eficácia das atividades operacionais de um objeto de auditoria, podendo ser este, por exemplo, um órgão ou uma entidade, um departamento, uma política pública, um processo ou uma atividade. Possui a finalidade de verificar se os objetivos estabelecidos vêm sendo alcançados. Fornece análises objetivas para auxiliar a administração a melhorar seu desempenho e suas operações, reduzir custos, facilitar a tomada de decisões e de medidas corretivas pelas partes responsáveis. Esse tipo de avaliação envolve uma variedade de temas e de metodologias.