4 Laksunger
4.2 Fysiologisk kondisjon
A definição do momento de alocação temporal dos resultados é um problema importante para o estudo do princípio da confiança legítima, uma vez que a
65 SILVA, Veríssimo Tarrago da. O princípio da proteção à confiança no âmbito do direito tributário. (Artigo extraído do Trabalho de Conclusão de Curso em Ciências Jurídicas e Sociais, apresentado como requisito para obtenção do título de Bacharel em Direito pela Pontifícia Universidade Católica do Estado do Rio Grande do Sul), em 10 de dezembro de 2009.
66 LOSSO, Marcelo Ribeiro. O princípio da proteção à confiança nas relações contratuais entre o
Estado. (Dissertação de mestrado – Pontifícia Universidade Católica do Paraná), Curitiba, 2008, p. 76
67 MARTINS, Raphael Manhães. O Princípio da Confiança Legítima e o Enunciado n. 362 da IV
(in)segurança está alocada no tempo, e tem relação direta com a tributação dos eventos: a tributação de eventos futuros, uma vez já prevista e conhecida, permite a preparação para o seu pagamento e composição de custos dos produtos ou serviços a serem tributados; no caso de sua não previsão, ou mesmo da tributação de fatos pretéritos (em razão da alteração de jurisprudência – entendimento – da regra tributária) é desastrosa para a saúde financeira dos contribuintes.
A determinação do momento da tributação no espaço admite soluções diferentes, de acordo com a compreensão dos resultados tributáveis, permitindo a escolha entre diferentes formas de realização e sua aplicação diferenciada entre os contribuintes, que dependerá, enfim, de escolhas legislativas e jurisprudenciais que, em última análise, remontam à aplicação dos princípios da igualdade e da capacidade contributiva.
Isso em razão de diferenças nos critérios de periodicização dos resultados diferenciarem o nível de carga tributária imposto a cada sujeito passivo, demandando justificativas em face dos princípios tributários destacados neste tópico.
O tema em debate exige, assim, a prévia identificação dos motivos que levam determinados contribuintes a pagar mais tributos do que outros e, mais ainda, quais os critérios aceitáveis para se diferenciar os contribuintes entre si e determinar o tamanho da carga tributária a ser atribuída para cada um deles. Trata-se exatamente das questões que consumiram boa parte da história intelectual existente a respeito de tributação68.
Em suma, os principais pontos deste debate estão relacionados com a discussão sobre as reflexões de grandes pensadores principalmente a partir do século XVIII69 época do desenvolvimento do liberalismo70.
68 MCCAFFERY, Edward J. A new understanding of tax. In: Michigan Law Review, 2005, p. 832. Disponível em http://ssrn.com/abstract=705383, acesso em 05/05/2010.
69 Fernando Aurélio Zilveti aponta para mais além, sugerindo como ponto de partida estudos realizados por filósofos gregos com relação ao sistema de tributação do Egito Antigo, que, desde aquela época, atenderia a preocupações quanto à capacidade contributiva. In ZILVETI, Fernando Aurélio. Princípios de Direito Tributário e a Capacidade Contributiva. São Paulo: Quartier Latin, 2003, p. 142.
70 Antes disso não haveria propriamente uma figura de tributo que pudesse ser identificada com os sistemas atuais. In TORRES, Ricardo Lobo. Tratado de direito constitucional e financeiro tributário. v. II. Valores e princípios constitucionais tributários. Rio de Janeiro: Ed. Renovar, 2005, p. 125, 288.
No âmbito tributário, a intensificação das formulações teóricas nesse período está relacionada com a consolidação do Estado moderno e com o surgimento de novas necessidades públicas que demandavam recursos financeiros em volume mais substancial do que anteriormente.71 A geração de tais recursos passou
gradativamente a depender mais da coleta de tributos e, com isso, aumentaram-se os conflitos entre contribuintes e Estado, germinando revoltas e anseios de igualdade e segurança jurídica na tributação.72
Como resposta a tais anseios estatais, a busca pelo ideal de igualdade na tributação avança, encontrando em Adam Smith um de seus mais ferrenhos defensores. Ao tratar das fontes tributárias de receitas públicas, o economista inglês sustentava que os cidadãos deveriam contribuir para as despesas públicas “tanto quanto possível, em proporção às suas respectivas capacidades, isto é, proporcionalmente à renda que eles usufruem sob a proteção do Estado”.73
Surgia então um critério legítimo para a concretização do princípio da igualdade74: a capacidade contributiva, permitindo-se uma distinção isonômica entre os contribuintes para fins de tributação. O princípio da igualdade em si é vazio, e depende da complementação de um critério de diferenciação para que efetivamente seja possível agruparem-se os iguais (igualdade horizontal) e distinguirem-se os
71 Enquanto o Estado limitava-se a exercer, essencialmente, uma função de defesa, cada cidadão contribuía com sua própria força física. Com o crescimento da sociedade e o desenvolvimento de novas necessidades públicas, os gastos estatais de infra-estrutura e manutenção monárquica/política aumentaram e foram, a princípio, custeados com base em doações, depois com base em espoliações de nações conquistadas e, enfim, com base em tributos. In SELIGMAN, Edwin. R. A. Essays in taxation. 10ª ed. Nova Iorque: Augustus M. Kelley - Publishers, 1969, p. 1-2.
72 NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Curso de direito tributário brasileiro. 15ªed., atualizada. São Paulo: Saraiva, 1999, p. 4-5.
73 Ele sugeria a adoção de quatro máximas: igualdade, certeza, comodidade do pagamento e economia da tributação. O princípio da igualdade era formulado nos seguintes termos: The subjects of every state ought to contribute towards the support of the government, as nearly as possible, in proportion to their respective abilities; that is, in proportion to the revenue which they respectively enjoy under the protection of the state. SMITH, Adam. An inquiry into the nature and causes of the wealth of nations. Nova Iorque: The Modern Library, 2000, p. 888.
74 Normalmente identificado com a diretiva de que “a lei deve tratar igualmente aos iguais e desigualmente aos desiguais, na medida de sua desigualdade” cuja autoria aristotélica seria questionável, mas que certamente foi proferida, no Brasil, por Rui Barbosa, na sua “Oração aos moços”. Cf. FERRAZ, Roberto. Igualdade na tributação – Qual o critério que legitima discriminações em matéria fiscal? In: FERRAZ, Roberto (Coord.). Princípios e limites da tributação. São Paulo: Quartier Latin, 2005, p. 451.
desiguais (igualdade vertical), permitindo então a comparação e o estabelecimento de tratamento tributário adequado75.
O referencial de comparação declarado por Adam Smith restou consagrado na Declaração dos Direitos do Homem e do Cidadão da Revolução Francesa e orientou as Constituições da grande maioria dos países que adotaram este sistema de governo76, sobrevivendo até os dias de hoje, sobretudo por atender às exigências
reconhecidas para a justificação e implementação de um critério-medida que concretize devidamente o princípio da igualdade.
A capacidade contributiva proporciona uma distribuição igualitária da carga tributária porque apresenta os seguintes elementos essenciais: (i) identifica diferenças reais entre os destinatários da norma (razoabilidade, elemento discriminador ou relação entre os sujeitos), (ii) serve a uma finalidade encampada pelo ordenamento jurídico (fundamentação ou finalidade), e (iii) é reconhecido como elemento distintivo apropriado, pois guarda correspondência com a finalidade da norma que o fundamenta (nexo causal, decorrência lógica ou congruência)77.
Ademais, cumpre relevar que o pensamento de Adam Smith reflete a noção de que a capacidade econômica do indivíduo decorre de uma relação de benefício, sendo a tributação maior justificada por esse critério. Quem detinha mais capacidade contributiva deveria sofrer tributação mais agravada, contribuindo em maior medida para o financiamento do Estado.
A tributação sobre a renda exerce um papel importante neste contexto, pois os benefícios que o indivíduo obtém da sua relação com o Estado podem ser associados à renda que ele aufere, tendo em vista que, em última análise, é a organização do Estado que oferece as condições para que os indivíduos exerçam atividades econômicas e obtenham renda para a satisfação de suas necessidades.
75 FERRAZ, op. cit., p. 450-455 e 476-480; TORRES, op. cit. p. 236; ZILVETI, op. cit. p. 134.
76 ZILVETI, Fernando Aurélio. Princípios de Direito Tributário e a Capacidade Contributiva. São Paulo: Quartier Latin, 2003, p. 144.
77 As expressões entre parênteses são as mencionadas respectivamente por: SCHOUERI, Luís Eduardo. Normas tributárias indutoras e intervenção econômica. Rio de Janeiro: Forense, 2005, p. 276; BASTOS, Celso Ribeiro. Curso de direito constitucional. 16ª ed., ampl. e atual. São Paulo: Ed. Saraiva: 1995, p. 167-168; ÁVILA, Humberto. O princípio da isonomia em matéria tributária. In: Tratado de direito constitucional tributário – Estudos em homenagem a Paulo de Barros Carvalho. TÔRRES, Heleno Taveira (Coord.). São Paulo: Ed. Saraiva, 2005, p. 407-410.
A despeito da ausência de uma indicação clara na legislação quanto ao critério ideal de apuração da capacidade de pagar tributos78, a doutrina normalmente identifica o atributo “renda” como o elemento indicador da capacidade contributiva por excelência79.
Em resumo, “o princípio da não-surpresa é dirigido não só ao legislador, mas
também ao aplicador, orientando as práticas administrativas e a interpretação das regras constitucionais da irretroatividade e da anterioridade”.80
Encerramos os nossos estudos a respeito da relação do princípio da proteção à confiança legítima com outros princípios com as palavras de Ricardo Garcia Macho:
Como se acaba de plantear el principio de la confianza legítima mantiene relaciones estrechas con otros principios. Así, cuando se alega este principio ello se produce porque el interesado es consciente de que no ha adquirido todavía un derecho. Si lo hubiera obtenido alegaría el principio de los derechos adquiridos.81