”VERSTINGER” TOK GISLER

Muitos países integrantes da OCDE e países não membros da referida organização internacional instituíram regimes tributários privilegiados, no intuito de atrair atividades notadamente móveis. Tratam-se de estruturas montadas para propiciar a concentração de investimentos passivos ou para registrar lucros meramente contábeis – isto é, sem que a atividade geradora da riqueza tenha ocorrido efetivamente no país. Os países podem optar por incluir esses regimes nos códigos tributários ou estabelece-los por meio de práticas administrativas. Igualmente, pode-se encontrar tais regimes em normas especiais – tributárias ou não tributárias – que ficam fora do contexto geral do sistema tributário.274

Da mesma maneira que fez para identificar os paraísos fiscais, o “Comitê sobre Assuntos Fiscais” da OCDE também estipulou quatro fatores chave para qualificar um regime fiscal privilegiado como prejudicial, quais sejam:

a) No or low effective tax rates

b) „Ring fencing‟ of regimes

c) Lack of transparency

d) Lack of effective exchange of information275

A “inexistência de tributação ou a previsão de tributos nominais” sobre a renda aparece, novamente, como indicador de prejudicialidade. Da mesma maneira que fora estabelecido para os paraísos fiscais, esse critério também se mostra necessário para identificar o efeito danoso de um regime tributário preferencial. Na realidade, a “ausência de tributação ou a exigência de tributos nominais” constituiu o ponto de partida da investigação, sendo que o regime será qualificado como prejudicial se presente esta condição, somada a um ou mais dos fatores restantes apontados acima.276

O segundo fator diz respeito ao “isolamento da economia doméstica” (ring-fencing) do país que instituiu o regime preferencial. Essa prática visa proteger a economia interna dos efeitos prejudiciais que o regime tributário privilegiado pode causar. Desse modo, as consequências negativas da prática concorrencial refletirão somente sobre as bases tributáveis

274 _{ORGANIZAÇÃO PARA COOPERAÇÃO E DESENVOLVIMENTO ECONÔMICO – OCDE. Harmful} Tax Competition: an emerging global issue, 1998. p. 25. Disponível em: <http://www.oecd.org/tax/harmfultaxpractices/1904176.pdf>. Acesso em: 31 out. 2012.

275 _Idem.

de outros países – com nenhum ou pouco impacto para quem concedeu o regime privilegiado. No Relatório de 1998, salienta-se que é possível isolar a economia interna de diversas formas, tendo sido citadas duas delas: a) o regime preferencial pode, explícita ou implicitamente, excluir os contribuintes residentes dos benefícios oferecidos – sendo aplicado apenas para não residentes; b) as empresas não residentes são, explícita ou implicitamente, proibidas de atuar na economia interna do país que instituiu o regime preferencial – de forma a resguardar a economia doméstica dos efeitos negativos do referido regime.277

Por sua vez, a “falta de transparência” guarda relação com a estrutura do sistema tributário e as práticas administrativas de um país. De acordo com os critérios definidos no Relatório de 1998, para que um regime tributário seja considerado transparente devem ser preenchidos dois requisitos, quais sejam: a) explicitar, claramente, as condições em que são aplicadas as práticas administrativas aos contribuintes, de modo que tais condições possam ser invocadas contra as autoridades daquele país; b) disponibilizar os detalhes do regime a autoridade fiscais de outros países, incluindo qualquer solicitação pertinente a um contribuinte específico. Aqueles regimes que não atenderem a esses requisitos apresentam-se como prováveis colaboradores para aumentar a competição fiscal danosa, tendo em vista que regimes não transparentes possibilitam a negociação entre contribuintes e autoridades fiscais – o que pode gerar tratamentos desiguais entre contribuintes que se encontram na mesma situação.278

Por fim, o último critério chave para identificar regimes tributários privilegiados prejudiciais é a “falta de efetiva troca de informação”. Trata-se de um fator indispensável para aferir o caráter danoso de um regime tributário. Isso porque as informações relevantes, sobre contribuintes que se aproveitam de um regime privilegiado, podem não ser repassadas para autoridades fiscais de outros países. Segundo o Relatório de 1998, o não fornecimento de dados, para fins fiscais, pode ser justificado em virtude de: a) leis que asseguram o sigilo das operações; b) práticas administrativas que consideram sigilosas algumas relações ou negócios entre particulares; ou c) a postura do país de não cooperar com os demais Estados. Nesse ponto, ainda foram apontadas algumas práticas que ilustram como determinadas políticas dos

277 _{ORGANIZAÇÃO PARA COOPERAÇÃO E DESENVOLVIMENTO ECONÔMICO – OCDE. Harmful} Tax Competition: an emerging global issue, 1998. p. 26-28. Disponível em: <http://www.oecd.org/tax/harmfultaxpractices/1904176.pdf>. Acesso em: 31 out. 2012.

países podem dificultar o acesso à informação, a saber: a não exigência de registro público de acionistas; ações e instrumentos financeiros emitidos ao portador; entre outras.279

Não obstante o foco do trabalho da OCDE estar voltado para os quatro fatores chave – No or low effective tax rates, Ring fencing of regimes, Lack of transparency e Lack of

effective exchange of information – o Relatório de 1998 elenca, também, elementos

complementares, que podem auxiliar na identificação de regimes tributários privilegiados que causem efeitos negativos.280 Nessa perspectiva, em reconhecimento à sua importância na tarefa de investigar a prejudicialidade de um regime tributário, vale a pena citar tais elementos:

a) An artificial definition of the tax base: ocorre quando o país prevê em usa

legislação provisões que reduzem, injustificadamente, a base tributável. Ex.: autorizar a dedução de custos mesmo quando a renda correspondente não é tributável; permitir deduções de despesas presumidas; entre outros.

b) Failure to adhere to international transfer pricing principles: o preço de

transferência, fundado no princípio arm‟s length, consiste em importante aspecto

para definir a carga tributária a ser suportada por uma empresa multinacional, assim como a divisão da base tributável entre os países. Por essa razão, desvirtuamentos ou falhas na aplicação do princípio arm‟s length podem gerar preços artificiais em

operações comerciais, visando direcionar os lucros para locais de baixa pressão fiscal.

c) Foreign source income exempt from residence country tax: são regimes que

se baseiam no princípio da territorialidade, concedendo isenção para todos os rendimentos auferidos no exterior. Assim, podem ser utilizados por empresas veículos ou para planejamentos que visam o uso abusivo de tratados em matéria tributária, por meio de interposição de pessoas (treaty shopping).281

d) Negotiable tax rate or tax base: alguns ordenamentos jurídicos permitem que

o contribuinte e a autoridade fiscal estabeleçam o nível de tributação ou a base tributável, tendo por parâmetro o local de residência do investidor. Desse modo, é possível ajustar a tributação para favorecer o investidor, seja para que este aproveite o regime do país de residência – concessão de crédito por tributo pago no exterior – seja para que o contribuinte escape da norma CFC de seu país de residência.

e) Existence of secrecy provisions: não fornecer informação constitui um dos

maiores atrativos para investidores estrangeiros. Assim, não compartilhar dados com autoridades fiscais de outros países – por meio de políticas protetivas como o sigilo bancário, permissão de emitir ações ou títulos ao portador – representam práticas prejudiciais.

f) Access to a wide network of tax treaties: uma grande rede de tratados para

evitar dupla tributação pode servir para que alguns contribuintes se aproveitem de regimes tributários privilegiados prejudiciais. Isso porque, com os tratados, abre-se a possibilidade de diversos países terem acesso ao regime preferencial. O abuso pode

279 _{ORGANIZAÇÃO PARA COOPERAÇÃO E DESENVOLVIMENTO ECONÔMICO – OCDE. Harmful} Tax Competition: an emerging global issue, 1998. p. 29-30. Disponível em: <http://www.oecd.org/tax/harmfultaxpractices/1904176.pdf>. Acesso em: 31 out. 2012.

280 _{Ibidem, p. 30.}

281 _{Sobre o conceito de treaty shopping, cf. TÔRRES, Heleno. Direito tributário internacional: planejamento}

ser evitado a depender do conteúdo do tratado – por exemplo, se forem previstas normas que exijam a troca de informações entre os países contratantes.

g) Regimes which are promoted as tax minimisation vehicles: o país pode

exaltar ou promover o seu sistema tributário como um instrumento para diminuir a carga tributária. Nesse caso, constata-se um indício de que o regime tributário preferencial desse país é prejudicial – tendo em vista que poderá ser usado para condutas elisivas ou evasivas de tributos, na esfera internacional.

h) The regime encourages purely tax-driven operations or arrangements: alguns

regimes fomentam os investidores a conduzir atividades sem materialidade e unicamente por motivos fiscais, notadamente para evitar o pagamento de tributos – o que os caracteriza como prejudiciais.282

3.2.1.3 Terceiro capítulo do Relatório de 1998: medidas para combater a concorrência