Praktiske  implikasjonar

Na doutrina, observamos que o termo “lançamento” possui diferentes possibilidades de sentido, caracterizando-se pelo problema semântico, tal como demonstra Eurico Marcos Diniz de Santi:

Em seu desenvolvimento, a legislação e a técnica dogmática incorporaram aos textos legais e à doutrina o termo lançamento, acrescentando, com estas novas aplicações, novo matiz de significados à plurivocidade de sentidos de que já gozava o vocábulo, empregando-o assim: (v) como procedimento administrativo da autoridade competente (art. 142 do CTN), processo, com o fim de constituir o crédito tributário mediante a postura de (vi) um ato-norma administrativo, norma individual e concreta (art. 145 do CTN, caput), produto daquele processo ; (vii) como procedimento administrativo que se integra com o ato-norma administrativo de inscrição da dívida ativa; (viii) lançamento tributário como o ato-fato administrativo derradeiro da série em que se desenvolve um procedimento com escopo de formalizar o crédito tributário; (ix) como atividade material do sujeito passivo de calcular o montante do tributo devido, juridicizada pela legislação tributária, da qual resulta uma (x) norma individual e concreta expedida pelo particular que constitui o crédito tributário no caso dos chamados lançamentos por homologação (art. 150 do CTN e pars).228

Como o próprio autor afirma, o Código Tributário Nacional, em seu artigo 142, optou pelo emprego do vocábulo “lançamento” conferindo-lhe o sentido de um procedimento administrativo, proveniente de uma atividade administrativa vinculada e obrigatória, ao dispor “(...) pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a

ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível”.

No entanto, não é o que se observa na doutrina, que faz uso do vocábulo “lançamento” para designar tanto um procedimento administrativo quanto um ato administrativo, quanto ambos, divergindo, assim, quanto à sua natureza jurídica.229

7.2.2.1 Ato ou Procedimento Administrativo: lançamento e a teoria dos atos administrativos

Na definição de lançamento exposta no artigo 142, do Código Tributário Nacional, ao referir-se a um procedimento administrativo tendente à aplicação das normas jurídicas tributárias, referindo-se ao “(...) procedimento administrativo tendente a verificar a

ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo (...)”, resta caracterizada a

ambiguidade relativamente à definição de lançamento, tendo em vista que o termo refere-se tanto a “procedimento administrativo de lançamento”, pois elenca as etapas procedimentais

229 _{Paulo de Barros Carvalho, ao lecionar acerca do tema, expõe que Rubens Gomes de Souza faz uso do}

vocábulo lançamento para designar um “ato administrativo”, sendo que, posteriormente, passou a admitir que poderia ser representado tanto por um “ato administrativo”quanto por um conjunto de atos, ou seja, “procedimento administrativo”. Afirma que Gilberto de Ulhôa Canto e Aliomar Baleeiro empregaram o uso do termo “lançamento” para significar “ato administrativo”, sendo que assim também entendiam Amílcar de Araújo Falcão, Geraldo Ataliba, José Souto Maior Borges e Alberto Xavier. O autor demonstra ainda que, em sentido contrário, entendem tratar o lançamento de um “procedimento” os autores Alfredo Augusto Becker, Ruy Barbosa Nogueira, Emílio Betti, José Frederico Marques e Antônio Roberto Sampaio Dória. (CARVALHO, P. de B. Curso de Direito Tributário..., 2009. pp.412-420)

necessárias para a ocorrência da subsunção, referindo-se à seqüência procedimental que visa determinar o sujeito passivo e realizar a apuração da dívida tributária, bem como a “ato jurídico administrativo de lançamento” consistente em finalizar esse procedimento, remetendo ao resultado do procedimento, referindo-se ao ato conclusivo, demonstrando que a seqüência procedimental atingiu o seu objetivo, referindo-se à norma individual e concreta inserida no sistema mediante a expedição do ato de lançamento.

No entanto, tendo em vista a citada ambigüidade, temos que o lançamento, enquanto norma individual e concreta, possui caráter de ato administrativo pois é de competência privativa da autoridade administrativa, o que evidencia a sua natureza de ato administrativo, bem como por possuir caráter constitutivo do crédito tributário.

Caso fosse aceito o termo lançamento como “procedimento administrativo”, este poderia referir-se tanto ao conjunto ordenado de atos administrativos que visam a consecução de sua finalidade mediante um ato específico quanto a qualquer atividade física ou intelectual necessária à produção do ato jurídico administrativo.

No entanto, não se faz necessário que seja visto o “procedimento” enquanto um conjunto de atos e termos necessários para a celebração do lançamento, mas sim basta que seja compreendido o lançamento enquanto “ato administrativo” que engloba as providências, tanto físicas quanto mentais, da autoridade competente, no entanto, sem que seja necessário o concurso de qualquer outro ato administrativo.

Desse modo, basta compreender a atividade de preparação do lançamento como “procedimento”, e o produto final, que se caracteriza como um documento composto por enunciados de teor prescritivo, ou seja, a norma individual e concreta que documenta o lançamento tributário e passa a integrar o sistema de direito positivo como “ato administrativo”, sendo portador de uma mensagem deôntica que demonstra a adequação de uma determinada situação efetiva do mundo social à regra-matriz de incidência tributária,

composta pelo antecedente e conseqüente e seus elementos constitutivos. É somente mediante o produto que se tem a norma individual e concreta que constitui o fato e a correspondente relação jurídica tributária.

Esse é o entendimento de Paulo de Barros Carvalho, ao ressaltar que o lançamento trata-se de um ato administrativo, elencando as suas características, explicitando:

Lançamento tributário é o ato jurídico administrativo, da categoria dos simples, constitutivos e vinculados, mediante o qual se insere na ordem jurídica brasileira uma norma individual e concreta, que tem como antecedente o fato jurídico tributário e, como conseqüente, a formalização do vínculo obrigacional, pela individualização dos sujeitos ativo e passivo, a determinação do objeto da prestação, formado pela base de cálculo e correspondente alíquota, bem como pelo estabelecimento dos termos espaço-temporais em que o crédito há de ser exigido.230

Cabe citarmos, ainda, as considerações de Fabiana Del Padre Tomé acerca do tema, que, do mesmo modo, opta pelo emprego da locução lançamento tributário para a designação de um ato administrativo, afirmando:

Todas essas categorias conceituais aplicam-se, integralmente, à figura do lançamento tributário, auxiliando-nos na sua compreensão. A norma geral e abstrata que determina a sequência de atos a serem desenvolvidos pela autoridade administrativa no curso da fiscalização identifica-se com ação genérica ou procedimento genérico do lançamento. A concretização da atividade nela prevista corresponde à ação concreta observada pela perspectiva dinâmica, isto é, ao procedimento concreto do lançamento (ato de enunciação, cujas marcas são deixadas na enunciação-enunciada). Por fim, o ato surgido em razão do procedimento concreto, consistente na constituição do fato jurídico tributário e do correspondente vínculo obrigacional, caracteriza a ação concreta estática, denominada ato de lançamento tributário (enunciado).

Não obstante todas essas significações estejam em perfeita correspondência com a locução lançamento tributário, cada qual considerando uma perspectiva daquela realidade jurídica, optamos por empregá-la para designar o ato, ação concreta estática, por consistir no enunciado normativo mediante o qual se realiza a incidência tributária, fazendo nascer o fato jurídico e a obrigação de pagar tributo. É em relação a ele que se faz o controle de legalidade, implementado mediante processo administrativo tributário.231

230 _{CARVALHO, P. de B. Curso de Direito Tributário..., 2009. p. 426.} 231 _{TOMÉ, F. D. P. A prova no direito tributário..., 2005. p. 277.}

Nesse sentido, o ato jurídico administrativo, como se acolhe o lançamento tributário, caracteriza-se como o ato praticado pelas pessoas pertencentes à Administração Pública, no exercício da função administrativa.

Por último, cabe, então, o destaque de Lucia Valle Figueiredo, que define o ato jurídico administrativo como “a norma concreta, emanada pelo Estado, ou por quem no

exercício da função administrativa, que tem por finalidade criar, modificar, extinguir ou declarar relações jurídicas entre este (o Estado) e o administrado, suscetível de ser contrastada pelo Poder Judiciário”.232

Desse modo, temos que o lançamento tributário é o ato administrativo, que visa declarar o acontecimento do fato jurídico tributário, mediante a identificação dos componentes da relação jurídica e a formalização do crédito tributário. Ou seja, constitui-se na norma individual e concreta expedida pela Administração Pública, em que o antecedente irá enunciar o fato jurídico tributário que deve adequar-se ao suposto da norma geral e abstrata que estabeleceu a hipótese tributária, de modo a estabelecer a relação obrigacional tributária, mediante a determinação dos sujeitos dessa relação, especificando os valores a serem pagos, discriminando a base de cálculo e estabelecendo os termos da exigibilidade do crédito tributário.

Cabe lembrarmos aqui, conforme será visto adiante, que o lançamento tributário pode ocorrer em duas situações diferentes: primeira, quando a norma que instituir o tributo estabelece que a enunciação da norma individual e concreta que documenta a incidência tributária deve ser feita pela Administração Pública; segunda, quando a norma que institui o tributo estabelece que a enunciação da norma individual e concreta que documenta a incidência tributária deve ser realizada pelo sujeito, e, assim, caberá à Administração Pública o dever de proceder à fiscalização de tais atos. Mas, caso em tal verificação se verifique que o

sujeito passivo não realizou a correta emissão da norma individual e concreta, o agente fiscal tem poderes para enunciar outra norma individual e concreta para documentar a incidência tributária que não foi relatada e documentada pelo sujeito passivo.