As disponibilidades podem ser conceituadas como ''[...] recursos de propriedades da entidade, representadas por caixa e equivalentes de caixa, à disposição para uso imediato e irrestrito" (ATTIE, 2011, p. 349). Portanto, as disponibilidades das empresas são representadas pelas contas de caixa e bancos.
Conforme Martins (2007, p. 5) "para um ativo ser classificado no subgrupo das disponibilidades é importante que não haja restrições quanto a seu uso imediato". Portanto, só é considerado disponível para empresas o numerário ou equivalente que esteja realmente disponível para o uso da empresa.
Os procedimentos que o auditor irá usar devem ser definidos de acordo com os objetivos da auditoria, ou seja, a finalidade para a qual ela será aplicada. O caixa é uma conta difícil de ser controlada, uma vez que possui muitos riscos, por isso, é necessário realizar um estudo mais detalhado sobre ele (CREPALDI, 2009).
O caixa, geralmente, é a conta da empresa mais movimentada, registrando diariamente entradas e saídas de dinheiro, por isso, em decorrência de seu grande fluxo, é natural que ele seja difícil e complicado de controlar, um pequeno erro poderá desencadear uma grande diferença no seu saldo. Portanto, a atenção com o caixa deve ser muito grande e o auditor deve ter definido o objetivo que quer
alcançar com o estudo desta conta, pois a análise deverá ser o mais detalhada possível para, assim, obter os resultados desejados.
De acordo com Crepaldi (2009), geralmente, as análises realizadas sobre as contas de Caixa e Bancos referem-se à verificação da existência, da propriedade, se os valores estão exatos, tenta descobrir se há restrições e se as demonstrações contábeis apresentam resultados fidedignos.
Normalmente, o principal objetivo da auditoria nas contas do disponível, caixa e bancos, é verificar se os valores registrados nas demonstrações financeiras são de fato verdadeiros, se realmente existem na empresa e coincidem com o relato das demonstrações, desta forma, analisa-se se há algum tipo de restrição ou se está tudo de acordo com os conformes.
O processo de verificação das disponibilidades requer que sejam determinados alguns requisitos que permitam realizar a análise. Entre esse quesitos estão: existência de vários caixas; fundo fixo ou caixa; existência de várias contas bancárias; manutenção de contas especiais e contas bancárias encerradas (ATTIE,1998).
Ao ser realizada uma auditoria das disponibilidades é importante que o auditor siga alguns passos para realizar a análise. Deve ser analisado quantos caixas e contas bancárias a empresa possui, fundo fixo e a manutenção das contas bancárias encerradas, entre outros casos específicos de cada organização, tudo deverá ser cuidadosamente estudado para a auditoria poder entregar para os administradores um parecer coerente, que relate verdadeiramente como estão os seus processos.
No processo de contagem de caixa, o auditor deve tomar alguns cuidados para que ele tenha validade. O mesmo deve preocupar-se: com a contagem surpresa para evitar manipulações que possam encobrir a falta de numerário; com o número de caixas existentes com o intuito de evitar manipulações e transferências entre eles, devendo avaliar se a contagem entre eles é realizada ao mesmo tempo ou não; se há a presença de um responsável na contagem do caixa, após o numerário ser contado deve ser entregue um recibo assinado pelo responsável; e, em relação ao papel de trabalho, o auditor deve preenchê-lo a tinta, depois da contagem, para isso devem ser observados alguns requesitos como o nome do caixa, nome do responsável pelos numerários, data e hora da realização da
contagem, listagem de todos os itens constantes do caixa e recibo de devolução do numerário contado (ATTIE, 1998).
Para a auditoria ter mais validade, é importante que a contagem do caixa seja realizada de surpresa, evitando, desta forma, que haja algum tipo de manipulação com o intuito de encobrir suposta falta de numerários. Também se deve analisar se há mais que um caixa na empresa, se houver o auditor deverá verificar se nas transferências realizadas entre eles há alguma forma de manipulação e fraude, se a empresa tiver só um caixa operando, mais fácil será para o auditor realizar esta avaliação. Nos casos de a organização ter um responsável de acompanhar a contagem e/ou fechamento dos caixas, é importante verificar se este está sempre presente na realização deste processo, dando a ele maior fidedignidade. Após o término do processo, o responsável pelo fechamento deverá assinar um recibo, onde deve constar o nome do caixa e do responsável pelos numerários, a data e a hora em que foi realizada a contagem, listagem de todos os itens movimentados e um recibo de numerário contado.
Conforme Attie (2009), na verificação das contas bancárias o auditor deve observar as conciliações bancárias, a confirmação dos saldos bancários, extratos bancários para analisar se os débitos e os créditos são normais e foram contabilizados em tempo hábil, os débitos e créditos pendentes de conciliação são comprovados no período subsequente, e se as transferências de fundos são completadas em tempo hábil.
Quando for verificar as contas bancárias, o auditor deverá confirmar os saldos das contas, analisar os extratos bancários examinando se os débitos e créditos tem coerência, isto é, se eles são normais e se foram contabilizados no tempo previsto. Se houver alguma movimentação pendente de comprovação, no período seguinte deve-se realisar uma nova análise para descobrir se realmente pertencem a transações efetuadas pela empresa. Também deve ser verificado se as transferências de fundos são realizadas em tempo hábil.
Conforme Sá (2002, p. 257):
Na auditoria de caixa os cuidados do auditor devem ser realmente grandes porque:
1. esta conta é a preferida para a prática de fraudes;
2. todo erro de caixa implica a necessidade de explicação sobre o destino do numerário;
4. os erros de caixa provocam na sua generalidade erros de outras contas; 5. esta conta é a maior fonte de riscos de uma empresa quanto ao numerário líquido.
A conta caixa é aquela onde mais ocorrem fraudes, isso ocorre devido ao fato dela ser aquela em que mais ocorrem movimentações na empresa, sendo assim, ela se transforma em uma fonte de riscos; outro fator é o de que essa conta quando não está de acordo, normalmente, faz com que outra conta da organização também não esteja, por isso, todo erro requer uma explicação que evidencie onde está o numerário faltante.
Segundo Sá (2002, p. 276):
As contas bancárias merecem tanto cuidado como as de caixa, exigindo reconciliações com base nos dados que o auditor colhe nos extratos de contas dos bancos, nos documentos bancários, nos saldo confirmados etc.
Assim como as contas de caixa, as contas bancárias também exigem muito cuidado, pois todas as movimentações devem ser conciliadas, os extratos devem ser cuidadosamente analisados, assim como toda a documentação, também é importante verificar a numeração dos cheques e os comprovantes de depósitos. O problema dessas contas, muitas vezes, está nas tarifas e juros descontados pelo banco, que podem não estar sendo corretamente contabilizados.
A verificação das disponibilidades envolve os requesitos básicos para a constatação da existência das disponibilidades quanto ao saldo existente e ao saldo com base nos registros contábeis, determinando se todas as operações foram registradas (ATTIE, 2011, p. 353).
A auditoria das disponibilidades tem a intenção de verificar se o saldo existente é igual ao que foi registrado contabilmente, concluindo, desta forma, se todas as operações realizadas foram devidamente registradas.
Para realizar a contagem do caixa o auditor deve tomar alguns cuidados, para Attie (2011, p. 354) devem ser eles:
a) contagem surpresa: para evitar possíveis manipulações ou artifícios que vislumbrem encobrir falta de numerário;
b) número de caixas existentes: para evitar a manipulação e transferência de fundos entre estas. Neste caso, o auditor deve julgar se todas serão contadas ao mesmo tempo ou se serão realizadas contagens rotativas; c) presença do responsável: a contagem do caixa deve ser realizada com a presença do responsável pelo numerário. Na entrega do numerário contado, deve ser obtido o recibo de entrega assinado pelo responsável para isentar o auditor de quaisquer diferenças porventura existentes ou reclamações posteriores;
d) papel de trabalho: ao realizar a contagem, o auditor deve preencher seu papel de trabalho a tinta, observando os seguintes aspectos:
• nome do fundo ou do caixa;
• nome do responsável pelo numerário; • data e hora da realização da contagem;
• listagem de todos os itens constantes do caixa; e
• recibo de devolução de numerário contado. [grifos do autor].
Os cuidados acima citados tem sua importância fundamentada no grau de validade que terá a auditoria se estes forem seguidos corretamente. Além destes aspectos, durante o período em que é realizada a auditoria podem ser observados outros elementos de importância no caixa que deverão ser analisados para que ela atinja seus objetivos.
Quanto às contas bancárias, o auditor também usa alguns procedimentos para atingir os seus objetivos, Attie (2011, p. 355) diz que ele deve se preocupar com os seguintes aspectos:
a) conciliações bancárias: obter as conciliações bancárias e certificar-se de que as pendências são decorrentes de operações normais. As pendências, dependendo de sua materialidade, devem ser cuidadosamente examinadas para evitar possíveis ativos, passivos ou despesas não contabilizadas em seu período de competência;
b) confirmação: obter confirmação independente sobre os saldos bancários e, dependendo da confiabilidade do controle interno, também o extrato bancário;
c) extrato bancário: selecione um período para exame do extrato bancário, contendo um período imediatamente anterior e um período imediatamente subsequente à data-base examinada, para determinar que:
• todos os débitos e créditos são normais e foram contabilizados em
tempo hábil;
• todos os débitos e créditos pendentes de conciliações são
comprovados no período subsequente; e
• as transferências de fundos são completadas em tempo hábil. [grifos
do autor].
As contas bancárias devem ser analisadas realizando-se conciliações das contas, encontrando a confirmação das mesmas e se o controle interno não for de total confiança é importante o auditor verificar os extratos bancários, observando se os débitos e os créditos foram contabilizados em tempo hábil e se são normais perante a situação da empresa.
De acordo com Almeida (2010, p. 143):
Os testes de auditoria são dirigidos para superavaliação e o principal objetivo é verificar a existência do ativo. A melhor forma de se certificar de que os recursos em caixa existem é contá-los fisicamente. Já para as contas correntes bancárias esse procedimento não pode ser executado. Obter uma carta do banco confirmando o saldo dessas contas é a forma normalmente utilizada.
O principal objetivo da auditoria é verificar a existência do ativo e as disponibilidades fazem parte desse ativo da empresa. Para saber se o saldo em caixa realmente existe a melhor forma é realizar a contagem do físico dos numerários. Como esse procedimento não pode ser utilizado para as contas bancárias, o banco fornece extratos que confirmam o saldo em conta, porém nem sempre esse saldo condiz com as demonstrações contábeis, pois uma compra realizada na empresa pode ser paga com cheque e este pode só ser debitado da conta em outro mês, este fato requer atenção do auditor na hora de fazer o exame.
Conforme Franco e Marra (2001, p. 375):
O objetivo do exame não é só o de apurar se realmente existem todas as disponibilidades mencionadas no balanço, mas, também, o de assegurar-se que existem todas as que deveriam existir. O auditor deve ter em mente que é grande a probabilidade de que, através de lançamentos indevidos de transferência, escamoteações e outros artifícios, a escrituração possa acusar um saldo inferior ao real. Assim, na execução das verificações, os dois objetivos devem ser alcançados.
Além de verificar se os saldos que constam no balanço realmente existem, a auditoria realizada nas disponibilidades tem o intuito de averiguar se todas as que deveriam existir realmente existem. A probabilidade de o auditor encontrar saldo inferior ao ideal é grande, pois, geralmente, ocorrem muitos erros nas movimentações das disponibilidades assim como na forma de sua escrituração.
As disponibilidades de uma entidade, por serem ativos de pronta liquidez, é o subgrupo de contas mais sujeito a uma utilização indevida. Nessa área, mesmo que haja bom sistema de controle interno, é onde o auditor faz maior volume de testes do que o normal, já que o risco de erros e fraudes é maior (MARTINS, 2007, p. 6).
As disponibilidades, como o próprio nome diz, estão disponíveis para serem usadas pela empresa a qualquer momento, pois se referem ao dinheiro que possuem em caixa e em bancos, por esta razão, estas são as contas que mais são usadas indevidamente pelas organizações. Portanto, nestas contas é necessário que o auditor realize maior número de testes e formas de controle.
O auditor quando for realizar a contagem dos numerários em caixa, deve sempre realizar este procedimento com a presença de uma pessoa da empresa ou até mesmo pedir para que esta realize a contagem enquanto ele analisa e anota os fatos, esta é uma forma do auditor se prevenir caso ocorra alguma acusação de desfalque de valores.
A auditoria aplicada nas disponibilidades requer que sejam seguidos alguns procedimentos para a sua execução, estes dependem do objetivo do estudo. Ela é importante para analisar se as contas Caixa e Bancos estão sendo movimentadas de forma correta, se os lançamentos e as demonstrações estão de acordo. Na conta caixa, geralmente, os procedimentos adotados são mais detalhados e extensos, requerem mais empenho na sua averiguação, pois como ela sofre muitas movimentações é mais difícil de ser controlada.