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Como já analisado, a Lei Complementar nº 101, de 4 de maio de 2000, trata da responsabilidade na gestão fiscal, em especial, do envolvimento necessário entre receita e despesa, associados ao seu equilíbrio. Lino (2001) expõe que a premissa principal é o planejamento para orientar a totalidade das ações governamentais, tanto na arrecadação dos recursos, quanto na realização das despesas, que devem ser sempre objeto de rígida contenção ou, em especial, de rigorosa imposição de limites nos gastos públicos. Nesse sentido, Motta e Fernandes (2001, p. 243) lecionam que:

Responsabilidade na gestão fiscal é ação planejada e transparente; ação preventiva e corretiva de riscos e desvios que possam afetar o equilíbrio das contas públicas; cumprimento de metas de resultados entre receita e despesa; obediência a limites e condições referentes a previsão e efetiva arrecadação de tributos, renúncia de receita, geração de despesa com pessoal, despesa com seguridade social, dívidas consolidada e mobiliária, operações de crédito, destinação de recursos públicos ao setor privado, concessão de garantia, inscrição em restos a pagar.

Assim, a renúncia de receita consubstancia-se numa das principais preocupações do administrador público, pois implica em desistência do direito de cobrar - total ou parcialmente - um crédito tributário, manifestada pelo ente que possui competência para instituição do tributo, podendo levar ao desequilíbrio das contas públicas.

A Constituição da República, nos artigos 150 e 151, proíbe o tratamento desigual entre contribuintes que se encontram em situação equivalente, porém, admite a concessão de incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento socioeconômico entre as diferentes regiões do país (COLAUTO, 2013).

Nesse contexto, a renúncia de receita advém de uma situação em que o poder público, a partir de uma autorização legal, genérica ou especifica, abre mão de parte das receitas que teria o direito de arrecadar, por razões de política econômica ou política institucional, objetivando incentivar determinados segmentos produtivos, fomentar o desenvolvimento de regiões

ou ampliar a competitividade de setores estratégicos. São exemplos típicos de tais renuncias as isenções tributárias, anistias e os subsídios (COLAUTO, 2013).

Analisada sob este prisma, trata-se de política pública consagrada em âmbito internacional, de aplicação difundida em países de todos os continentes, sem distinções de nível de desenvolvimento econômico e regime de governo, cujo propósito é promover o suporte financeiro necessário à realização de programas, projetos e atividades de interesse da sociedade e destinados a promoção do equilíbrio do desenvolvimento socioeconômico nas diferentes regiões geoeconômicas do país, ao desenvolvimento de segmentos econômicos estratégicos e ao favorecimento de determinados grupos de contribuintes, entre outros objetivos públicos relevantes (COLAUTO, 2013).

Desta forma, a renúncia de receita configura-se como sendo a utilização do tributo com finalidade extrafiscal, com o escopo de atingir objetivos de ordem social, econômica ou político-administrativo. Normalmente, é pela concessão de incentivos fiscais que se opera a renúncia de receita.

Os incentivos fiscais, em princípio, são instrumentos de que dispõe o Poder Público para promover o desenvolvimento da economia e possibilitar o incremento de empregos em determinada faixa do território onde são aplicados. Implicam redução do montante devido pelo contribuinte que ostenta a condição de beneficiário, mediante isenção, anistia, remissão e outras concessões permitidas legislativamente (NASCIMENTO, 2002).

Na visão de Aguiar (2004) a renúncia de receita decorre sempre de uma das formas de incentivo ou benefício tributário, que são os estímulos dos quais se utiliza a administração para, através da lei, incentivar o desenvolvimento de determinadas atividades, tais como atividades econômicas, culturais e sociais.

No mesmo rumo, Almeida (2000, p. 27) afirma que renúncia de receita é termo consagrado na terminologia orçamentária, servindo para expressar “perdas de arrecadação tributária em decorrência dos diversos tipos de

benefícios tributários, concedidos pelo poder público a contribuintes de determinados setores, regiões ou mesmo pessoas físicas”.

Pelo exposto, renúncia de receita constitui exceção à regra da arrecadação e diz respeito aos chamados incentivos fiscais, que são instrumentos adotados pelo Estado com a finalidade de criar melhores condições para o desenvolvimento de certas regiões geográficas ou determinados setores da atividade produtiva. Tais estímulos, em seu variado espectro – isenções, remissões, anistia, etc. - são a forma mais usual de o Estado utilizar os tributos com fins extrafiscais, ou seja, como instrumento para intervenção no domínio econômico ou social, sendo secundária a intenção de simples arrecadação de recursos financeiros (RAMOS FILHO, 2002).

Concedido um incentivo, o ente concedente se vê privado da soma daquela receita que renunciou, daí falar o art. 14 da LRF em renúncia de receita. Esta evasão de receita, no entanto, é compensada por vários fatores como, dentre outros, o desenvolvimento do parque industrial, absorção de mão de obra ociosa, a captação de maiores receitas pela renda ou consumo daqueles que passaram a exercer uma atividade profissional (BARROS, 1999).

Como a renúncia de receita tem impacto orçamentário com a diminuição da receita, deve ser precedida de estimativa de impacto orçamentário e financeiro no exercício em que deva iniciar sua vigência e nos dois exercícios seguintes. Além disso, cada governante deve demonstrar que a renúncia de receita apresenta-se em consonância com o estabelecido na Lei de Diretrizes Orçamentárias, segundo o artigo 14, caput da LRF.

Portanto, é necessário que o gestor público demonstre que a renúncia foi considerada na estimativa de receita da Lei Orçamentária e que não afetará as metas de resultados fiscais previstas no anexo próprio da LDO, conforme previsão do artigo 14, inciso I da LRF. Não sendo isto possível, somente se pode efetuar a renúncia de receita se houver compensação, consubstanciada no aumento de receita proveniente de elevação de alíquotas, ampliação da base de cálculo, aumento ou criação de tributo ou

contribuição, segundo o artigo 14 II da Lei de Responsabilidade Fiscal (COLAUTO, 2013).

Caso não sejam cumpridos os dispositivos da Lei Complementar nº 101, de 04 de maio de 2000, várias serão as consequências tanto para o ente federativo quanto para o administrador público. Em relação aos entes da federação, é vedada a realização de transferências voluntárias para o ente que não instituir, prever e, efetivamente, arrecadar todos os tributos.

Quanto ao administrador público, a Lei de Improbidade Administrativa, Lei nº 8.429, de 02 de junho de 1992, define como atos de improbidade administrativa que causam lesões ao erário, conceder benefício administrativo ou fiscal sem a observância das formalidades legais ou regulamentares aplicáveis à espécie, bem como agir negligentemente na arrecadação de tributo ou renda (art. 10, inciso VII), acarretando além do ressarcimento integral do dano, perda dos bens ou valores acrescidos ilicitamente ao patrimônio, se concorrer esta circunstância, perda da função pública, suspensão dos direitos políticos de cinco a oito anos, além do pagamento de multa civil de até duas vezes o valor do dano (COLAUTO, 2013).

Torres (2010) chama a atenção para o conceito de gasto tributário, implícito no artigo 14 da Lei de Responsabilidade Fiscal. Em termos econômicos, registre-se que parte da doutrina costuma considerar renúncia de receita como sinônimo de gasto tributário. Nesta visão, o controle das renúncias de receitas é importante para o equilíbrio orçamentário, da mesma forma que o das despesas públicas.

A renúncia de receita pode ser tomada em acepção financeira como gasto tributário (tax expenditure), expressão que entrou na linguagem orçamentária americana nas últimas décadas e adquiriu dimensão universal pelos trabalhos de Stanley Surrey. Gastos tributários ou renúncias de receitas são os mecanismos financeiros empregados na vertente da receita pública que produzem os mesmos resultados econômicos da despesa pública, como no caso das subvenções, subsídios, restituição de impostos, dentre outros (LEITÃO, 2013).

Conforme visto, o conceito de gasto tributário foi utilizado pela primeira vez pelo Secretário Assistente para Política Fiscal do Departamento do Tesouro dos Estados Unidos, Prof. Stanley Surrey, no ano de 1967. Surrey observou que os dispositivos existentes no imposto de renda que continham deduções, isenções e outros benefícios fiscais constituíam, na verdade, uma forma de se prover assistência financeira governamental. Ele observou também que esses benefícios não faziam parte da estrutura própria do imposto de renda, constituindo muito mais gastos do governo realizados por meio do sistema tributário. Como em seus propósitos eles se assemelhavam aos gastos orçamentários do governo, mas eram realizados por meio da redução na carga tributária e não através de um desembolso direto, ele os denominou de gastos tributários.

Assim, gasto tributário, constitui gasto do governo com a particularidade de ter sido realizado por intermédio do sistema tributário. Essa dimensão do problema, esta forma de ver os benefícios fiscais como gastos comparáveis aos outros realizados explicitamente e constantes do orçamento, é que constitui novidade. Benefícios fiscais, sejam realizados por meio de reduções, deduções ou isenções, existem há muito tempo, mas raramente são encarados como forma velada de gasto do governo e, por isso, o controle sobre o volume e os beneficiários destes gastos é raramente feito. A análise dos gastos tributários constitui uma nova abordagem à questão dos incentivos e benefícios fiscais tendo em vista a sua quantificação e controle, tais quais as despesas orçamentárias.

A renúncia de receita, em verdade, equivale a um gasto público (tax

expenditure), uma vez que, em último grau, acarreta efeitos análogos ao de

uma despesa pública. A diferença, em suma, reside no momento em que o tesouro público é afetado. No caso da despesa, é ex post, isso é, recursos que antes adentraram nos cofres estatais saem. Na hipótese de renúncia, é ex

ante, ou seja, a arrecadação não é plena em vista da renúncia operada.

Porém, ao final, em ambos os casos há uma diminuição da capacidade financeira do Estado. Desse modo, a diferença entre a renúncia de receita (benefício fiscal) e a despesa pública é de mera índole jurídica e formal, o

que, por consequência lógica, implica numa identidade pragmática entre ambas (MARTINS, 2013). No entanto, na advertência de Henriques (2009, p. 7):

Os benefícios fiscais são aprovados sem limite quantitativo, logo sem nenhum tipo de restrição orçamentária, o que inviabiliza sua comparação com outras medidas de mesmo objetivo em uma análise de custo-benefício. Assim, essa figura diminui o controle do Estado sobre suas finanças.

Não se pode negar que em termos psicológicos a renúncia é, em geral, mais palatável aos cidadãos menos avisados, uma vez que, não representando saída de recursos do tesouro público, gera uma falsa ilusão de ausência de dispêndio. De fato, se em termos formais não há qualquer saída dos cofres públicos, resta camuflada a diminuição da capacidade financeira do Estado. Aliás, politicamente falando, pode ser melhor negócio ultimar a renúncia do que autorizar diretamente o gasto no orçamento (MARTINS, 2013).

Melo (2007) esclarece que pela sistemática instituída pela Lei de Responsabilidade Fiscal, não foi afetada e nem prejudicada a concessão de incentivos fiscais, que continua plenamente válida. Entretanto, como os benefícios fiscais implicam natural e automática renúncia de receita, os agentes públicos passam a ficar sujeitos a certas limitações e condições, para que esses benefícios não acarretem a imputação de responsabilidade.

Pela LRF, os agentes públicos não mais podem conceder benefícios fiscais sem que seja feita uma análise cuidadosa da decisão. Além de estarem se arriscando à ação do Estado caso sinta-se prejudicado, a infringência às condições estabelecidas pela lei, pode redundar em responsabilidade. Ficam, pois, os agentes públicos, ao conceder benefícios fiscais, compelidos a aumentar a receita com a imposição de novos ônus tributários (DENARI, 2002).

Em resumo, nos termos do § 1º, do art. 14 da Lei Complementar nº 101, de 04 de maio de 2000, verifica-se que a expressão “renúncia de receita” alcança toda e qualquer exoneração tributária que importe na redução discriminada de tributos (LEITÃO, 2013).

O art. 14 da Lei de Responsabilidade Fiscal prevê os casos de exclusão (isenção e anistia), de extinção (remissão), ou modificação (alteração de alíquotas e de base de cálculo) do crédito tributário, além dos casos de benefícios financeiros (subsídios, créditos presumidos e incentivos), considerados como renúncia de receita. Passaremos então a analisá-los individualmente, para somente depois, interpretar a norma contida no citado art. 14 da aludida Lei Complementar, segundo a ótica dos programas de estímulo ao pedido de nota fiscal.