D. THE PLANS FOR THE RESEARCH PROGRAM (FUTURE
4. Introduce a new live exercise
Andréa M. Darzé define responsabilidade tributária como “norma que colabora para a fixação da sujeição passiva tributária”266. A esse respeito também são
valiosas as lições de Maria Rita Ferragut:
[…] o enunciado ‘responsabilidade tributária’ detém mais de uma definição, posto tratar de proposição prescritiva, relação e fato. As acepções caminham juntas, já que, em toda aparição do termo, faz- se possível identificar essas três perspectivas, indissociáveis. […]
Como proposição prescritiva, responsabilidade tributária é norma jurídica deonticamente incompleta (norma lato sensu), de conduta, que, a partir de um fato não-tributário, implica a inclusão do sujeito que o realizou no critério pessoal passivo de uma relação jurídica tributária. […]
A responsabilidade tributária constitui-se, também, numa relação, vínculo que se estabelece entre o sujeito obrigado a adimplir com o objeto da obrigação tributária e o Fisco.
Já como fato, a responsabilidade é o consequente da proposição prescritiva que indica o sujeito que deverá ocupar o polo passivo da
265 DARZÉ, Andréia Medrado. Responsabilidade Tributária: solidariedade e subsidiariedade. São Paulo: Noeses, 2010, p. 138-139.
relação jurídica tributária, bem como os demais termos integrantes dessa relação (sujeito ativo e objeto prestacional).267
Conforme estudado no item 2.10.3 (A lei complementar em matéria tributária – funções e limites), o art. 146 da Constituição Federal de 1988 outorgou competência à lei complementar para “estabelecer normas gerais em matéria tributária”, compreendendo nestas, especialmente, os elementos informadores das respectivas relações obrigacionais.
Sendo o sujeito passivo um dos elementos integrantes e essenciais para que se perfaça a relação obrigacional tributária, deve a lei complementar estabelecer critérios, condições e requisitos para a sua eleição pelo legislador ordinário, de modo a nortear a instituição dos tributos que competem a cada ente político.
O Código Tributário Nacional (Lei nº 5.172/1966), recepcionado com status de lei complementar pela Constituição de 1988268, tratou do tema nos Capítulos IV
(“Sujeito Passivo”) e V (“Responsabilidade Tributária”), do Título II (“Obrigação Tributária”), integrantes do Livro II (“Normas Gerais de Direito Tributário”), estabelecendo que sujeito passivo “é a pessoa obrigada ao pagamento do tributo ou penalidade pecuniária” (art. 121), dizendo-se contribuinte quando tenha “relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador” e responsável quando, “sem revestir da condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei” (art. 121, § único, I e II).
Assim, o Diploma Tributário estabeleceu normas gerais a respeito de sujeição passiva, devendo estas serem observadas pelo legislador ordinário no exercício da
267 FERRAGUT, Maria Rita. Responsabilidade tributária e o código civil de 2002. São Paulo: Noeses, 2005, p. 33-34.
268 O parágrafo 5, do art. 34 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias assegura validade sistêmica da legislação anterior, naquilo em que não for incompatível com o novo ordenamento. Ademais, como ensina Paulo de Barros Carvalho, é tradicional o princípio da recepção, pelo qual se evita intensa e árdua movimentação dos órgãos legislativos para o implemento de normas jurídicas que já se encontram prontas e acabadas, em compatibilidade com o teor dos novos preceitos constitucionais (CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 26. ed. São Paulo: Saraiva, 2014, p. 246).
competência tributária, sob pena de violação a reserva de lei complementar imposta pela Constituição da República.
Da análise do Código Tributário Nacional, é possível identificar as seguintes hipóteses de responsabilidade tributária, ou sujeição passiva indireta, imputadas pelo próprio diploma legal: (i) responsabilidade por sucessão; (ii) responsabilidade de terceiros; (iii) responsabilidade por infração.
A responsabilidade por sucessão ou transferência está disciplinada nos artigos 129 a 133 do CTN e prescrevem, em estreita síntese, que, no caso de ocorrer a sucessão de titularidade de bens por determinados motivos, os novos titulares passam a responder pelos tributos relativos aos bens adquiridos e devidos até a data da sucessão.
Assim, a determinação do art. 131, I, do CTN269, pode ter reflexo para o IPVA,
uma vez que o adquirente do veículo automotor pode ser responsabilizado, exclusiva e integralmente, pelo tributo incidente antes de sua compra e não pago pelo antigo proprietário270. Além disso, a sucessão causa mortis, prevista nos incisos II e III do
mesmo artigo271, também pode ser aplicada ao IPVA, sendo que o dever de pagar o
269 “Art. 131. São pessoalmente responsáveis:
I - o adquirente ou remitente, pelos tributos relativos aos bens adquiridos ou remidos; […]” (BRASIL. Presidência da República. Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966. Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e institui normas gerais de direito tributário aplicáveis à União, Estados e Municípios. Brasília: DOU, 27 out. 1966).
270 Tal responsabilidade é efetivamente prevista em diversas legislações estaduais. Como exemplo, tem-se a Lei nº 13.296/08, do Estado de São Paulo: “Artigo 6º - São responsáveis pelo pagamento do imposto e acréscimos legais: I - o adquirente, em relação ao veículo adquirido sem o pagamento do imposto e acréscimos legais do exercício ou exercícios anteriores; […]” (SÃO PAULO (Estado). Assembleia Legislativa. Lei nº 13.296, de 23 de dezembro de 2008. Estabelece o tratamento tributário do Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores – IPVA. São Paulo, 23 dez. 2008) e a Lei nº 14.937/03, do Estado de Mina Gerais: “Art. 6º O adquirente do veículo responde solidariamente com o proprietário anterior pelo pagamento do IPVA e dos acréscimos legais vencidos e não pagos” (MINAS GERAIS. Secretaria da Fazenda. Lei nº 14.937, de 23 de dezembro de 2003. Dispõe sobre o Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores - IPVA - e dá outras providências. Belo Horizonte, 23 dez. 2003).
271 “Art. 131. São pessoalmente responsáveis:
II - o sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da partilha ou adjudicação, limitada esta responsabilidade ao montante do quinhão do legado ou
tributo passa integralmente para o espólio, antes da partilha, ou para os herdeiros e legatários, até o limite de seus respectivos quinhões. E pela sucessão empresarial ou negocial (arts. 132 e 133, do CTN272) também se pode transferir para aqueles que
adquirirem empresas, fundos de comércio ou estabelecimentos comerciais, a responsabilidade por IPVA devido e não pago pelas pessoas adquiridas.
A responsabilidade denominada “de terceiros” é disciplinada nos artigos 134 e 135 do CTN. Em tais hipóteses, o legislador previu fatos ilícitos a ensejar a responsabilização dos sujeitos, conforme as seguintes condições: (i) no art. 134, exigem-se dois requisitos para a imputação de responsabilidade tributária aos agentes ali elencados, a intervenção ou omissão de um dever que lhes competia e a impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação pelo contribuinte; (ii) já o art. 135 pressupõe a prática, pelo sujeito, de atos com excesso de poderes ou infração a lei, contrato social ou estatutos, para nele recair a obrigação tributária.
Já as hipóteses de responsabilidade que o código chama de “por infração”, podem ser extraídas da interpretação dos artigos 136 a 138. Aqui, também se tem responsabilização atribuída a terceiros, pela prática de atos ilícitos, razão pela qual consideramos inapropriada a diferença terminológica feita pelo diploma tributário e a consignamos aqui apenas para fins didáticos. Mais especificamente, o art. 137 do CTN prevê a responsabilidade do agente por conta da realização (i) de infrações conceituadas por lei como crimes ou contravenções; (ii) de infrações em cuja
III - o espólio, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da abertura da sucessão” (MINAS GERAIS. Secretaria da Fazenda. Lei nº 14.937, de 23 de dezembro de 2003. Dispõe sobre o Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores - IPVA - e dá outras providências. Belo Horizonte, 23 dez. 2003).
272 “Art. 132. A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou incorporação de outra ou em outra é responsável pelos tributos devidos até à data do ato pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas. […]” .
Art. 133. A pessoa natural ou jurídica de direito privado que adquirir de outra, por qualquer título, fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional, e continuar a respectiva exploração, sob a mesma ou outra razão social ou sob firma ou nome individual, responde pelos tributos, relativos ao fundo ou estabelecimento adquirido, devidos até à data do ato: […]” (ibid.).
definição o dolo específico do agente seja elementar; e (iii) de infrações que decorram direta e exclusivamente de dolo específico.
Além das hipóteses acima citadas, o Código Tributário Nacional, em seu artigo 128, previu a possibilidade de o ente competente para instituição do tributo estabelecer novas relações de responsabilidade:
Sem prejuízo do disposto neste Capítulo, a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação.
Da análise do dispositivo constrói-se que são requisitos para a criação de nova hipótese de responsabilidade, pelo legislador ordinário: (i) que seja feita por meio de lei; e (ii) que o responsável eleito esteja vinculado ao fato gerador da obrigação tributária.
Dessa forma, o legislador ordinário não possui liberdade plena para impor responsabilidade tributária ao seu talante. Ao contrário, está adstrito à competência tributária que lhe foi atribuída, devendo, para instituição de nova norma de responsabilidade, eleger pessoa que esteja economicamente vinculada ao fato apto a desencadear a incidência tributária.
A esse respeito assevera Hugo de Brito Machado:
Com efeito, denomina-se responsável o sujeito passivo da obrigação tributária que, sem revestir a condição de contribuinte, vale dizer, sem ter relação pessoal e direta com o fato gerador respectivo, tem seu vínculo com a obrigação decorrente de dispositivo expresso da lei.
Essa responsabilidade há de ser atribuída a quem tenha relação com o fato gerador, isto é, a pessoa vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação (art. 128, CIN). Não uma vinculação pessoal e direta, pois em assim sendo configurada está a relação de
contribuinte. Mas é indispensável uma relação, uma vinculação, com o fato gerador para que alguém seja considerado responsável […].273
Com tais lições, conclui-se que somente pode figurar como sujeito passivo do IPVA aquele que tenha relação com a propriedade do veículo automotor (fato jurídico apto a desencadear a incidência do imposto), direta (contribuinte) ou indiretamente (responsável, conforme artigos 121 e 128 do CTN), ou que, pelo acontecimento de algum dos fatos previstos nos artigos 129 a 138 do CTN (sucessão, prática de atos ilícitos, etc.), deverá compor essa posição na relação obrigacional.