Oil and gas sector's role in the low carbon transition

aplicação do sigilo fiscal

Como já visto, o processo de concretização da norma do sigilo fiscal é marcado por várias zonas de autarquia. Em primeiro lugar, o principal ato interpretativo da Receita Federal acerca do tema, o Manual do Sigilo Fiscal, não é disponibilizado ao público, o que impossibilita conhecer a interpretação oficial do principal órgão da Administração Tributária.

Além disso, as decisões e interpretações de órgãos ligados à Administração Tributária federal, geralmente, limitam-se a citar o art. 198 para sustentar suas posições, como se houvesse inequívoca correspondência entre suas conclusões e o texto legal citado. Raramente identifica-se esforço por parte desses órgãos no sentido de justificar suas posições, de modo racional, fazendo-se entender por seus interlocutores. Esse comportamento oculta a indeterminação dos atos de aplicação, considerando o “conceito” de sigilo fiscal defendido pelas autoridades fiscais como o único plausível e impossibilitando o desenvolvimento de um debate público informado acerca do tema. Ressalve-se que há sérias dúvidas se é possível falar em um “conceito” naturalizado, porque nem sequer se identificou um conceito geral e abstrato que tivesse sido utilizado em todos os atos analisados. Não há uma racionalidade lógico-formal, que procura deduzir de proposições gerais e abstratas, soluções para casos concretos. Prova disso é que existem várias “decisões” e práticas institucionais contraditórias entre si.

Ademais, nas poucas vezes em que as autoridades procuraram desenvolver algum tipo de argumentação que não fosse restrita à citação de dispositivos legais, fizeram-no de modo temerário, sem se preocupar em conduzir o leitor através das razões que os levaram a decidir daquele modo. É o caso da frágil “ponderação” entre                                                                                                                

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Nesse sentido também determinar o art. 7º, § 2º, da Lei de Acesso à Informação (12.527/2011): “§ 2o Quando não for autorizado acesso integral à informação por ser ela parcialmente sigilosa, é assegurado o acesso à parte não sigilosa por meio de certidão, extrato ou cópia com ocultação da parte sob sigilo”..

os “princípios” da transparência e do sigilo fiscal, realizada em uma das respostas aos pedidos de informação.

Além disso, nos trechos ou incisos nos quais o texto do art. 198 é consideravelmente mais preciso, algumas autoridades criam restrições inexistentes na lei, limitando-se a afirmar que aquilo que decidiram é o que melhor atende aos princípios norteadores do ordenamento ou à finalidade da norma interpretada. É o caso da publicidade de informações sobre débitos inscritos na Dívida Ativa e sobre parcelamentos tributários, aparentemente permitida pelo art. 198 do CTN, porém interpretada com temperamentos por certas autoridades. Ou seja, a argumentação baseada simplesmente na citação de dispositivos legais é utilizada para sustentar até mesmo posições aparentemente contrárias à respectiva norma geral e abstrata.

Tendo em vista a utilização de princípios em alguns atos de aplicação e a tomada de posições que aparentemente contradizem o texto do art. 198 do CTN, resta a impressão de que algumas autoridades utilizam elementos externos ao direito para reforçar as posições que acreditam ser “corretas. Nesses casos, ao contrário do que geralmente se diz a respeito da atividade interpretativa de órgãos fiscais (no sentido de que ela se limitaria a “aplicar a lei sem valoração pessoal”116), parece que essas autoridades recorrem a algum tipo de valor moral ou político externo para desconsiderar o texto do art. 198 com o objetivo de fazer prevalecer sua visão pessoal. Sem fazer nenhum juízo de valor a respeito da correção da importação desses elementos externos, o fato é que, além de dissonar em relação ao “senso comum” a respeito do que deveria ser a interpretação praticada por órgãos fiscais, não há preocupação alguma em apresentar argumentos mais robustos e sistematizados que justifiquem a utilização desses elementos externos para desconsiderar o texto do art. 198.

Não bastasse isso, como se pôde notar, há evidentes contradições entre as posições defendidas pelos órgãos da Administração Tributária federal. Essas contradições são de três tipos.

                                                                                                                116

Faz parte do senso comum dos profissionais do direito tributário a noção de que os servidores fiscais “aplicam a lei de ofício” (esta expressão foi popularizada por Seabra Fagundes. Ver: SEABRA FAGUNDES, Miguel. O Controle do atos administrativos pelo poder judiciário. Rio de Janeiro: Forense, 1957). Ou seja, como os tributos são previstos por leis que procuram atender ao chamado princípio da tipicidade cerrada, não há margem para interpretação. A função dos servidores fiscais, nesse passo, seria simplesmente subsumir casos concretos em regras gerais e abstratas, sem nenhuma valoração pessoal (Para um aprofundamento sobre a tipicidade tributária, ver: XAVIER, Alberto. Os

A primeira ocorre entre órgãos distintos da Administração Tributária federal, em relação ao mesmo tipo de informação. É o que se dá, por exemplo, no caso em que a PGFN defende a ampla publicidade de informações relativas a parcelamentos tributários, enquanto o Manual do Sigilo fiscal afirma que esses dados não podem ser revelados indiscriminadamente, divulgando-se valores ou outros detalhes da situação financeira de sujeitos passivos.

A segunda verifica-se entre entes federativos distintos, sobre a mesma informação. É o caso, por exemplo, das decisões de primeira instância, que são publicadas pelos Estados de São Paulo, Santa Catarina e Bahia, sendo mantidas em sigilo na esfera federal.

A terceira revela posições divergentes defendidas pelo mesmo órgão em momentos diferentes. É o caso, por exemplo, das soluções de consulta. Em resposta a pedido de acesso a informação, a Receita Federal afirma que apenas as ementas devem ser publicadas, enquanto, contrariamente, adotou recente posição de que as soluções de consulta com efeitos vinculantes terão seu inteiro teor publicado, suprimindo-se apenas dados específicos que permitam identificar os sujeitos passivos.

Do exposto até aqui, depreende-se que as soluções e interpretações dos órgãos da Administração Tributária foram naturalizadas ao longo do tempo, como se fossem os únicos entendimentos cabíveis. Quanto aos atos de aplicação analisados, pouquíssimos têm o cuidado de enfrentar interpretações ou práticas institucionais divergentes. O exame detido do processo de concretização demonstrou uma série de zonas de autarquia, formadas por contradições, incoerências, falta de fundamentação e até sigilo de posições oficiais.

A naturalização de conceitos parece se refletir no silêncio do CARF e do STF acerca do sigilo fiscal. O escasso debate público e a ausência de manifestações por esses dois importantes tribunais não permitem concluir que se está diante de um consenso social a respeito dos limites do sigilo fiscal. Parece mais razoável a conclusão no sentido de que esses limites foram naturalizados de tal maneira na cultura jurídica pátria que poucos atores refletem sobre eles. Afinal, como visto, tais contornos estão longe de ser claros, precisos e coerentes.

Com relação ao STJ, no âmbito daquela instituição o debate parece ser um pouco mais racional. Embora não seja possível apontar a predominância de um modelo de racionalidade jurídica específico nas decisões daquela Corte, notou-se preocupação maior em demonstrar as razões que justificam as decisões tomadas. Em

geral, as decisões baseiam-se em uma espécie de interpretação sistemática, cotejando- se o art. 198 do CTN com outras regras do ordenamento, porém não necessariamente são enfrentados todos os dispositivos que envolvem o tema do sigilo e da transparência de informações. Novamente resta a impressão de que nos acórdãos são citados dispositivos e realizadas manobras interpretativas apenas para sustentar opiniões pessoais preexistentes.

Embora o debate no STJ possa ser considerado mais racional, uma conclusão vale para todos os atos de aplicação analisados, produzidos por diversas instituições: os órgãos competentes para tomar decisões em matéria tributária no Brasil, sejam eles integrantes da estrutura do Judiciário ou do Executivo, seguem um modelo que Rodriguez chama de “justiça opinativa”.117

Uma decisão opinativa não é capaz de se apresentar como sendo a melhor solução para o caso concreto à luz do direito posto. Nota-se que os atos de aplicação averiguados, não obstante sejam fundamentados em algum dispositivo legal, expressam, na maior parte das vezes, opiniões pessoais isoladas. Entretanto, em um Estado de Direito, é preciso que a opinião pessoal não seja pensada como um fato isolado. “Ela se relaciona e disputa o espaço com outros pontos de vista.”118 Ao interagir com as demais posições, especialmente nos tribunais, elas deveriam ser contrapostas explicitamente, sendo possível entender por que uma deve prevalecer em detrimento das demais.

A argumentação utilizada nos atos analisados está ligada, essencialmente, à autoridade da lei, mesmo quando as soluções oferecidas aparentemente contradizem o texto dos dispositivos citados. No entanto, a argumentação racional deve estar preocupada com sua generalização possível em casos futuros e com a formação de padrões decisórios:

Por isso mesmo, a autoridade encara como seu dever individual, a despeito da assinatura que apõe à decisão, falar também em nome da instituição. Claro, é de um indivíduo que estamos tratando sempre, com seus limites e suas idiossincrasias. É ele quem vai reconstruir o sistema. No entanto, em argumentações racionais, esse indivíduo precisa atuar de forma descentrada e justificar seus argumentos de maneira impessoal. O elemento que descentra a autoridade é, justamente, o conjunto de ônus argumentativos com os quais ela deve arcar para proferir uma boa decisão, ou seja, o modelo de racionalidade judicial seguido por ela. No caso de argumentações por autoridade, a formação de padrões decisórios se dá a partir das razões subjetivas para decidir.119

                                                                                                                117

RODRIGUEZ, José Rodrigo. Como Decidem as Cortes.

118

Idem, p. 74.

119

Seria necessário, portanto, que os atos de aplicação acima estudados levassem em conta as posições da doutrina, dos demais órgãos competentes e dos outros entes federativos para justificar suas posições, e não simplesmente naturalizar as opiniões isoladas do agente competente como se a lei fosse taxativa e não admitisse outras interpretações. Por exemplo, a Receita Federal não poderia negar acesso a soluções de consulta sem considerar que ela mesma optou por disponibilizar as soluções com efeitos vinculantes. Também não deveria negar acesso a decisões administrativas de primeira instância se a matéria nelas discutida é essencialmente a mesma debatida nas decisões de segunda instância, e se, ademais, outros entes federativos as disponibilizam. Uma decisão que se pretenda racional e legítima, não fundada exclusivamente na competência da autoridade encarregada de tomar a decisão, precisaria enfrentar essas incoerências e apresentar justificativas que explicassem os tratamentos diferenciados.

Outro ponto que merece destaque é o de que não há, no Brasil, um sistema de precedentes organizado. “A citação de casos, quando ocorre, não busca reconstruir um padrão de argumentação relevante para o caso a ser decidido. Os casos são citados em forma de acúmulo para reforçar a autoridade de quem está proferindo a sentença.”120 É o que ocorreu, por exemplo, no RMS n. 33381/GO, acima verificado, em que o STJ decidiu ser cabível a inclusão de devedores em cadastros de maus pagadores, citando decisão isolada do STF apenas para reforçar sua posição, sem se preocupar em reconstruir a fundamentação daquela decisão ou de enfrentar eventuais argumentos contrários.

Quais são as vantagens e as desvantagens de nosso modelo “opinativo”? “Há razões para criticá-lo e propor mudanças? Há um padrão ideal de jurisdição que possa orientar eventual reforma?”121 São perguntas difíceis, mas é razoável dizer, diante de tudo o que foi discutido até aqui, que a justiça opinativa é pouco previsível e transparente, subtraindo força do Estado de Direito. Suas razões para decidir não são claras nem explicitadas pela instituição que toma a decisão. Quem quiser descobrir por que um órgão jurisdicional qualquer tomou esta ou aquela decisão, especialmente em casos controversos, dificilmente chegará a fundamentos coerentes. Também se pode perguntar por que a transparência é importante? Rodriguez sugere uma resposta:                                                                                                                

120

Idem, p. 107.

121

A demanda por transparência está ligada à própria ideia de Estado de Direito: não deve haver decisão de autoridade alguma que não seja racionalmente motivada. Ao expor os fundamentos da decisão, os órgãos jurisdicionais permitem que as partes e a esfera pública como um todo possam controlar sua racionalidade à luz das normas positivas de um determinado ordenamento jurídico.122

Neste ponto, a transparência dos critérios utilizados para decidir casos concretos nada mais é do que um instrumento para incrementar a previsibilidade, característica essencial do Estado de Direito.

“No registro de um modelo centrado na fundamentação das decisões, a participação da sociedade se dá pela via da fundamentação mesma.”123 Diante de uma decisão em concreto, trata-se de saber se o órgão competente levou em consideração todos os argumentos relevantes que se acham em debate naquele momento na esfera pública e, portanto, que podem vir a afetar a decisão final. “A decisão deve ser fundamentada de forma complexa e rica, sendo capaz de examinar, acatar ou refutar a maior quantidade possível de interesses e argumentos”.124

Outro ponto importante é o da segurança jurídica. No modelo da justiça opinativa, como se dá pouca relevância à fundamentação das decisões, a estabilidade dos padrões decisórios depende mais da pessoa dos juízes envolvidos nos julgamentos do que da racionalidade da argumentação:

Para decidir em desconformidade ao padrão, não há ônus argumentativo algum, ou seja, o juiz não precisa vencer os argumentos que fundamentam o resultado, pois eles são irrelevantes. Um modelo de segurança jurídica que se assente não nas pessoas, mas nos fundamentos da decisão, evidentemente despersonaliza o processo decisório. Adotado um determinado argumento como fundamento da decisão, pouco importará a pessoa do juiz. Para vencê-lo, será necessário argumentar de maneira racional para convencer os demais juízes do tribunal de sua incorreção para o caso.125

Portanto, os órgãos competentes para julgar questões tributárias no Brasil, pelo menos em relação à norma do sigilo fiscal, são pouco transparentes na sua forma de decidir. Isto é, suas decisões e interpretações são permeadas por zonas de autarquia, o que permite às autoridades tomar decisões com base em opiniões pessoais isoladas, utilizando a lei para naturalizar soluções como se não existissem outras interpretações plausíveis. Essas zonas de autarquia funcionam como canos de escape,                                                                                                                

122

RODRIGUEZ, José Rodrigo. Como decidem as Cortes, p. 109.

123

Idem, p. 109.

124

Ibidem, p. 109.

125

possibilitando que os órgãos competentes tomem decisões unilaterais sem efetivo controle social e dificultando o desenvolvimento de um debate público informado.

Contudo, além disso, demonstrou-se, também, no tema específico do sigilo fiscal, que as decisões tomadas acabam por contribuir para a criação de outras zonas de autarquia, externas ao processo de concretização da norma do sigilo. A maior parte das autoridades competentes interpreta o sigilo a ponto de inviabilizar o acesso a atos de aplicação de outras normas, sob o argumento de que isso protegeria a privacidade dos contribuintes. Percebeu-se que estas decisões não conseguem demonstrar o que exatamente poderia violar a privacidade, limitando-se a citar disposições legais para justificar decisões aparentemente opinativas, que não procuram enfrentar com detalhamento a questão proposta.

Se a fundamentação das decisões é um espaço de lutas e participação social, vedar o acesso às justificações formuladas pelas autoridades competentes para solucionar conflitos tributários é inibir a participação da sociedade na gestão dessas questões. Cria-se uma verdadeira rota de fuga para os poderes constituídos decidirem de modo unilateral, uma válvula de escape para a tomada de decisões sem a necessidade de levar em consideração as diversas opiniões que existem a respeito de cada tema decidido.

É evidente, também, que pode haver críticas aos critérios de análise utilizados nesta pesquisa empírica. O problema da “falsa justificação”, como o próprio Rodriguez ressalva, carece de maior concretude126. Mas os tipos ideais de Max Weber a respeito dos sistemas jurídicos anglo-saxão e alemão podem auxiliar na compreensão do que ocorre com o modelo de justificação brasileiro.

Sabe-se que Weber teve dificuldades para classificar o sistema anglo-saxão, chegando a afirmar que a Inglaterra se desenvolveu “apesar” de seu direito, cujo padrão argumentativo não era sistemático. Isso porque não havia um conjunto de códigos organizados e de normas gerais claras para regular os problemas sociais. A previsibilidade, no entanto, era construída mediante a formação de uma tradição a partir das razões de decidir dos casos julgados. E Weber, em sua última análise a respeito do direito britânico, reconheceu que apesar de não possuir um sistema lógico-

                                                                                                                126

formal, a Inglaterra conseguia produzir calculabilidade e previsibilidade por meio da reconstrução argumentativa de casos paradigmáticos que constituíam uma tradição.127

Quanto aos países de tradição jurídica romano-germânica, Weber identificava em seu direito uma racionalidade lógico-formal. David Trubek explica:

O que Weber quer dizer com “racionalidade lógico-formal?” E por que ela conduz a regras gerais, universalmente aplicáveis? O pensamento jurídico é racional, pois remete a alguma justificativa que transcende o caso concreto e se baseia em regras existentes e claramente definidas; formal, pois os critérios de decisão são intrínsecos ao sistema de direito; e lógico, pois as regras e os princípios são deliberadamente construídos por formas especializadas de pensamento jurídico, baseados em uma classificação altamente lógica; também porque as decisões de casos específicos são tomadas por meio de processos lógico-dedutivos especializados que partem de princípios ou regras previamente estabelecidos. Desde que, em um sistema como o descrito acima, as decisões jurídicas possam ser baseadas apenas em princípios legais previamente estabelecidos; e desde que o sistema exija que tais princípios sejam cuidadosamente elaborados, normalmente, pela criação de códigos, as decisões jurídicas serão baseadas em regras e tais regras serão gerais e derivadas de fontes jurídicas autônomas.128

Pôde-se constatar, a partir da análise argumentativa realizada e adotando-se o paradigma weberiano como ponto de referência, que o direito brasileiro é uma variante tanto em relação ao direito anglo-saxão quanto em relação ao direito alemão. “Aqui, a presença de códigos, normas gerais, profissionais jurídicos especializados e universidades dedicadas ao direito não produziu um pensamento jurídico conceitual e sistemático, tampouco uma formalização a partir da argumentação que justifica a decisão de casos exemplares”129.

Como visto, a argumentação jurídica sistemática no Brasil ocupa um segundo plano; é de importância secundária o funcionamento de nossas instituições para a legitimação de nosso direito. As posições defendidas pelos atores institucionais são contraditórias, ao menos no que se refere ao sigilo fiscal, e se está longe de uma racionalidade lógico-formal, pois, como restou demonstrado, não há um conceito geral e abstrato de sigilo fiscal. Tampouco há preocupação de se reconstruir a argumentação de casos paradigmáticos que tratem do assunto.

Vige a “justiça opinativa”.

                                                                                                                127

Para uma análise aprofundada sobre a visão de Weber a respeito do direito, ver: TRUBEK, David. Max Weber sobre Direito e Ascensão do Capitalismo. Revista Direito GV, v. 3, 2007, pp. 151-186.

128

Idem, p. 160-161.

129

4.8. Falas individuais de atores que participaram de debates promovidos pelo