passam despercebidas pelos cidadãos. Isso ocorre, entretanto, não porque a Administração Pública adredemente queira esconder do público certas atividades por ela praticadas. Ela o faz porque está atrelada aos princípios constitucionais aludidos no art. 37, caput, da Constituição Federal, a saber: legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência e, no cumprimento desses princípios, deve observar se sua aplicação dar-se-á de forma absoluta ou relativa.
Nesse sentido, quanto ao princípio da publicidade, por exemplo, ao deflagrar o procedimento fiscal contra determinado contribuinte, a autoridade administrativa competente (Auditor-Fiscal) pode utilizar os dados relativos à situação econômico-financeira e patrimonial do contribuinte para os propósitos da Administração. Entretanto, fica impedida de divulgar esses mesmos dados para terceiros, uma vez que está obrigada a observar o sigilo fiscal relativo a essas informações, conforme teor do art. 198 do CTN1.
Não menos importante é o fato de que, antes de o sujeito passivo ser selecionado para submeter-se posteriormente ao procedimento de fiscalização, a administração tributária, no âmbito interno, lança mão de parâmetros com os quais determina a escolha daquele contribuinte a ser fiscalizado.
A questão a ser discutida aqui diz respeito ao fato de que a administração tributária, ao realizar a tarefa de escolha do contribuinte, poderá cometer alguma arbitrariedade, já que, diferentemente do ato de constituir o crédito tributário por meio do procedimento (ato) administrativo de lançamento que é, à luz do art. 142, parágrafo único, do CTN, ato vinculado e obrigatório sob pena de responsabilidade funcional, o ato de selecionar o contribuinte para o procedimento de fiscalização, não; pois, ao contrário daquele, enquadra-se como ato discricionário, a exigir para a sua prática somente os pressupostos de conveniência e oportunidade da administração tributária.
Assim, diante, por exemplo, de três contribuintes: A, B e C, que critérios a administração tributária deve utilizar a fim de escolher qual deles deverá ser submetido ao procedimento de fiscalização? O critério deve ser o pessoal, subjetivo, de animosidade, político, de oposição ao governo? Não, até porque, se assim ocorresse, seria o mesmo que apagar da Constituição Federal todos os princípios aludidos anteriormente.
Por outro lado, ao fazer tal escolha, embora caracterizado o ato administrativo como discricionário, já que um dos três contribuintes poderá ser escolhido (A, B ou C), não pode a administração tributária praticá-lo de forma arbitrária, devendo, neste aspecto, praticar o ato, porém, sob observância de certos critérios: legais, técnicos e objetivos, a fim de dar-lhe a legitimidade necessária a atingir os fins da própria Administração.
Com efeito, a administração tributária, sob a égide da legalidade objetiva, embora considerando que o ato a ser praticado requeira para sua prática apenas a observância dos pressupostos de conveniência e oportunidade por ela considerados, deve praticá-lo, todavia, sob o atendimento de princípios ou critérios legais, técnicos e objetivos, a fim de legitimar sua atuação.
Convém, portanto, analisar e apontar cada um desses critérios, pois a legitimidade do ato administrativo discricionário de fazer a escolha do contribuinte, fase preliminar do procedimento de fiscalização ou do lançamento tributário, depende, naturalmente, da compreensão e da aplicação desses critérios, senão veja-se:
Critérios legais
Os critérios legais estão dispostos obviamente na Constituição Federal, no plano dos princípios constitucionais tributários, sobretudo os que estão dispostos no art. 145, § 1º, e no art. 150, I, II e III, da CF/88, no Código Tributário Nacional - CTN (Lei nº 5.172/66),
especialmente no Segundo Livro do referido Código, que compreende as Normas Gerais de Direito Tributário, e na legislação tributária pertinente de cada espécie tributária sob exame.
Ainda no plano constitucional, além dos princípios em matéria tributária que deverão naturalmente ser observados, não somente na feitura da lei, mas também na produção dos demais atos normativos sobre a matéria, há dispositivo específico a ser observado pela administração tributária, conforme análise a se proceder quanto ao sentido e ao alcance do art. 145, § 1º, da Constituição Federal.
No que diz respeito especificamente ao tema em estudo, o CTN, dando relevo à matéria, traz em seu Livro Segundo, Título IV (arts. 194 a 208), as Normas Gerais concernentes à administração tributária, no tocante ao procedimento de fiscalização, dívida ativa e certidões negativas.
Quanto aos procedimentos de fiscalização, constam do referido Título normas contra quem se aplica a legislação tributária nesta matéria, ou seja, pessoas físicas ou jurídicas, inclusive as que gozem de imunidade constitucional ou de isenção de caráter pessoal (CTN, art. 194, parágrafo único).
Há disposição, também, quanto aos poderes das autoridades fazendárias relativamente ao exame de mercadorias, livros, arquivos, documentos, papéis e efeitos comerciais dos contribuintes, do dever destes de apresentá-los aos agentes do Fisco, e do dever de conservá- los pelo prazo de decadência ou de prescrição, entre outras disposições que serão analisadas de forma circunstanciada no Capítulo V.
b) Critérios técnicos
Além do critério legal, a Administração Tributária tem naturalmente que desenvolver suas ações sob a observância de critérios técnicos. Nestes são incluídos fatores ou parâmetros compatíveis com o quadro funcional que executa as tarefas a ela relativas, ou seja, qualificação técnica dos servidores que realizarem o trabalho de seleção dos contribuintes e dos Auditores Fiscais que efetivarão o lançamento tributário. Entra aqui, portanto, a capacidade técnica do corpo funcional com o propósito de que o objetivo da Administração seja alcançado.
Tal critério tem a ver justamente com a qualificação técnica do corpo funcional que atua nessa área, daí a exigência requerida, em função da relevância dada à administração tributária
como atividade essencial ao funcionamento do Estado, que as atividades a ela inerentes sejam exercidas por servidores de carreiras específicas, devendo, para tanto, receber o treinamento adequado e necessário ou a devida capacitação ao bom desempenho de suas funções.
Critérios objetivos
Os critérios objetivos têm a ver com o princípio da impessoalidade e o princípio da capacidade contributiva a que aludem, respectivamente, o art. 37, caput, e o art. 145, § 1º, da Constituição Federal, analisados a seguir: