Husbandry Practice (4 weeks)
Block 9: Food Safety (16 weeks, 24 ECTS Credits)
Uma das questões fulcrais no âmbito da tributação das grandes fortunas reside, precisamente, na respetiva determinação concetual. Ora, o que são fortunas? Aliás, o que são grandes fortunas? Quais são os bens que constituem o património de um contribuinte suscetíveis de integrar grandes fortunas? É, desde logo, evidente a fragilidade que qualquer pretensa definição poderá assumir neste âmbito.
Manuel Henrique de Freitas Pereira assegura que este imposto “(….) incide sobre o total dos activos líquidos de um contribuinte, incluindo os bens situados no estrangeiro, avaliados em regra pelo seu valor venal.”354.
Ora, efetivamente, devendo a tributação das grandes fortunas ocorrer por via de um imposto geral sobre o património, tal como propomos, as considerações tecidas no ponto anterior a propósito do património manter-se-ão válidas neste contexto. Assim, a incidência do imposto sobre as grandes fortunas deve abranger a globalidade do património dos contribuintes, isto é, dos bens e direitos de que os mesmos sejam titulares. Precisamente neste sentido, a Ley 19/1991, que regula o imposto sobre as grandes fortunas no ordenamento jurídico espanhol, determina que constituem o património líquido dos indivíduos o conjunto de bens e direitos económicos que os mesmos detêm. Bem como, a legislação francesa determina que o imposto sobre as grandes fortunas incide sobre a totalidade dos bens, direitos e valores dos contribuintes.
Isto posto, impõe-se ponderar quais os bens suscetíveis de integrar uma grande fortuna e, por outro lado, o valor do património cuja verificação impõe o respetivo enquadramento no âmbito de uma grande fortuna. Assim, convém começar por destacar a profunda mudança que a sociedade em geral sofreu ao longo dos tempos, nomeadamente os períodos de guerra, a expansão económica, a crise económica, os avanços tecnológicos e a crescente globalização. Todos estes fatores, entre outros, acarretaram importantes modificações na tributação do património, além do mais,
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porque a própria conceção de património foi igualmente sofrendo alterações. Tradicionalmente os bens que constituíam o património dos contribuintes eram constituídos, no geral, por casas e, em alguns casos, por terras355. Posteriormente, o património mobiliário constituído por escravos, coches e cavalos adquiriu algum destaque356. Sucede que, estes bens tradicionais deram lugar a uma panóplia de bens, de natureza e características muito diversificadas, com grande relevância para os valores mobiliários.
Quanto a este tema, de acordo com a doutrina francesa, constata-se que as verdadeiras fortunas compreendem sobretudo ativos financeiros profissionais357. Por sua vez, o Grupo de Estudo para a Reforma Fiscal de 2009358 referido no capítulo I, sustenta que os bens suscetíveis de integrar uma grande fortuna correspondem a títulos de empresas, fortunas em dinheiro, obras de arte, jóias e outros bens móveis cuja posse não é objeto de registo e fortuna em propriedade imobiliária. Aliás, já em 1997 a Comissão da Reforma da Tributação do Património sustentava que à medida que os patrimónios se tornam mais valiosos menor é a relevância que os bens imobiliários assumem359. Por sua vez, Sérgio Vasques constata a existência de vários outros “(…) meios económicos que possam concorrer para o custeamento dos encargos públicos: os imóveis, os automóveis, os créditos, os capitais, as participações sociais, os equipamentos de trabalho, os objectos de arte, o mobiliário de casa, as jóias, a propriedade intelectual, entre tantas outras coisas.”360.
Ora, face a todo o exposto, mormente aos princípios da igualdade fiscal, capacidade contributiva e justiça fiscal, bem como à necessidade de alcançar a sustentabilidade das finanças públicas, somos forçados a influir que a incidência objetiva do imposto sobre as grandes fortunas deve ser ampla e deve compreender o património do contribuinte na globalidade. Com efeito, consideramos que a incidência objetiva do imposto deve ser abrangente de forma a poder incluir as diversas manifestações e exteriorizações de riqueza dos contribuintes, isto é, deve poder incluir todos os bens que sejam suscetíveis de integrar uma grande fortuna. Ora, apesar de a concretização dos impostos sobre o património imobiliário se revelar naturalmente mais
355 Cfr. PATRIMÓNIO, Comissão de Reforma da Tributação do, “Projecto…”, op. cit., p. 14. 356 VASQUES, Sérgio, “Capacidade…”, op. cit., p. 34.
357Cfr. PIKETTY, Thomas, “Le capital…”, op. cit.,, p. 384.
358 Cfr. SANTOS, António Carlos dos, et. al., (coord. geral), “Competitividade …”, op. cit., pp. 574 a 578. 359Cfr. PATRIMÓNIO, Comissão de Reforma da Tributação do, “Projecto…”, op. cit., p. 60.
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atrativa, pelas próprias características físicas dos mesmos, as quais não permitem a sua ocultação, a verdade é que a realidade patrimonial é bastante mais abrangente e complexa. Por isso mesmo, conforme vimos alertando ao longo do presente estudo, o imposto sobre as grandes fortunas não se pode reconduzir apenas aos bens imobiliários. Aliás, reconduzir a tributação das grandes fortunas aos bens imobiliários viola de forma notória os comandos da igualdade e justiça fiscais361 362. Até porque pode suceder que determinado contribuinte possua uma grande fortuna apenas constituída por outros bens e, assim sendo, não será sujeito a imposto sobre as grandes fortunas, contrariamente aos contribuintes que possuam fortunas imobiliárias.
Assim sendo, são suscetíveis de integrar uma grande fortuna bens imóveis e bens móveis, veículos automóveis, motociclos, aeronaves de uso particular, embarcações de recreio de uso particular, os valores mobiliários363, nomeadamente ações, obrigações e demais participações sociais, valores monetários, objetos de arte, objetos de antiguidade, jóias e pedras preciosas. Além disso, a legislação francesa sujeita a tributação neste âmbito os cavalos de corrida, hipótese que, nos termos expostos, entendemos ser de considerar. Com efeito, todos os bens referidos são suscetíveis de ser altamente valiosos e, portanto, de compor uma grande fortuna.
Sendo certo que, reitera-se, devem ser excluídos da tributação os bens que não são passíveis de serem avaliáveis em dinheiro e os bens que a lei exclui do comércio. Neste sentido, e além do mais, devem ser excluídos do âmbito do imposto sobre as grandes fortunas os bens de uso pessoal e de uso doméstico.
361Cfr. CAMPOS, Diogo Leite, “A erosão das bases tributárias”, in FERREIRA, Eduardo Paz, et. al. (com. org.), Conferência
“Crise, Justiça Social e Finanças Públicas, Coimbra, Almedina, abril 2010, p. 261: “Não é justo que se continue a considerar que o
bem melhor situado para servir de parâmetro à tributação seja a propriedade imobiliária e os rendimentos do trabalho.”
362 Ora, a propósito dos princípios estruturantes da definição dos factos tributários Saldanha Sanches afirma que “Da escolha de
certos objectos de como alvos da previsão fiscal pode resultar a forma de arbítrio fiscal que constitui a oneração excessiva de um determinado grupo de contribuintes. E também privilégio fiscal com a desoneração efectiva; como resultado directo da previsão legal ou como resultado prático da sua aplicação de um outro grupo de contribuintes. Não significa isto que a lei deverá garantir na sua aplicação um resultado igual para cada um dos destinatários: significa antes que a diferenciação dos resultados deve corresponder da efectiva diferença existente entre os destinatários.”.
Cfr. SANCHES, J. L. Saldanha, “Manual…”, op. cit., p. 212.
363 O art.º 1º do CVM dispõe que são valores mobiliários, além de outros que a lei como tal qualifique:
a) As acções; b) As obrigações;
c) Os títulos de participação;
d) As unidades de participação em instituições de investimento colectivo; e) Os warrants autónomos;
f) Os direitos destacados dos valores mobiliários referidos nas alíneas a) a d), desde que o destaque abranja toda a emissão ou série ou esteja previsto no acto de emissão.
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Ainda que a propósito do IS, revela-se de extrema importância para o nosso estudo a análise que Nuno Gomes de Sá364 efetua acerca do regime fiscal que deve ser aplicado aos bens móveis transmitidos por morte, cuja herança seja composta por antiguidades, objetos de arte e de coleção que sejam, ao mesmo tempo, bens de uso pessoal ou doméstico. Tal como evidencia o autor, “[o]ra, os bens de uso pessoal ou doméstico do” de cujus” foram excluídos da tributação nos termos do art. 1.º n.º 5 alínea f) do Código do Imposto do Selo. Mas os bens de uso pessoal ou doméstico podem ser constituídos por antiguidades, objectos de arte ou de colecção de grande significado económico, eventualmente na ordem de muitos milhões de euros.”365. Face a todo o
exposto, somos forçados a inferir que estes bens não poderão ser enquadrados no conjunto de bens de uso pessoal ou doméstico, sob pena de se desvirtuar os propósitos subjacentes ao imposto sobre as grandes fortunas, o qual pretende tributar precisamente estes bens de elevados valores que escapam à tributação. Com efeito, cremos ser de considerar e diferenciar a qualidade, característica e valores das antiguidades e objetos de arte e de coleção. Assim, por um lado, ao contrário do que sucede com a generalidade dos bens de uso pessoal e doméstico, os referidos bens possuem valor pecuniário, o qual aliás se revela bastante elevado. Por outro lado, e independentemente das condições, necessidades e propósito de vida de cada um, as quais naturalmente devem ser respeitadas e no âmbito das quais não nos queremos imiscuir, a verdade é que tais bens não são imprescindíveis para a vida doméstica, ao contrário de outros bens que se situam no domínio doméstico, bastando para o efeito comparar um eletrodoméstico e um objeto de arte.
Por outro lado, consideramos que o argumento aduzido pelo Grupo de Estudo de 2009 de que em boa verdade todo o património já se encontra sujeito a tributação e, portanto, não se justifica a tributação das grandes fortunas não poderá prevalecer nesta temática. Com efeito, como vimos, no nosso ordenamento jurídico os impostos sobre o património podem ser distinguidos em impostos sobre a detenção e sobre a transmissão do património. Ora, relativamente à tributação da detenção do património vigoram o IMI, o adicional do IMI e o IUC, nos termos já explicados. Pelo que, todos os demais bens aqui não previstos e suscetíveis de constituírem património dos contribuintes não se encontram sujeitos a um imposto estático sobre o património, como é o caso do
364Cfr. GOMES, Nuno Sá, “Tributação…”, op. cit., p. 150. 365 Cfr. GOMES, Nuno Sá, “Tributação…”, op. cit., p. 150.
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imposto sobre as grandes fortunas. Além disso, tal como visa a análise da doutrina espanhola366, não ocorre uma total identidade dos pressupostos dos impostos já existentes sobre o património e o imposto sobre as grandes fortunas, em virtude de determinados bens não se encontrarem sujeitos a tributação e o imposto incidir apenas sobre uma pequena parte da população. Não obstante e tal como sustentamos no capítulo I, entendemos que a necessidade de concretizar um sistema de tributação do património mais eficiente, coerente, simples e equitativo reclama a criação de um imposto global sobre o património.
No caso específico dos objetos de arte, objetos de coleção e antiguidades, o referido Grupo de Estudo sustenta que a transmissão dos mesmos já se encontra sujeita a tributação. No entanto, é de salientar que a detenção destes bens escapa à tributação e não vislumbramos motivos para entender que não se justifica a tributação estática dos mesmos. Reconhecemos que se contrapõem nesta temática interesses muito delicados e de harmonização prática complexa. Na verdade, não devem ser descurados os interesses e desenvolvimento culturais do país. Consideramos que um dos elementos fulcrais de um país, ao nível do desenvolvimento, eficiência e competitividade económicos, compreende precisamente o desenvolvimento cultural e a possibilidade de os cidadãos acederem à cultura. Porém, a nosso ver, uma forma de ultrapassar estas dificuldades poderia passar pela diferenciação das situações em que os sujeitos passivos contribuíssem culturalmente para o país, nomeadamente através da disponibilização dos bens sua propriedade para exposições públicas, museus, galerias ou similares367.
Posto isto, é necessário definir qual o limite quantitativo cuja verificação determina a qualificação do património dos contribuintes como uma grande fortuna. Ora, precisamente, o Grupo de Estudo de 2009 concluiu pela necessidade de determinar a grandeza do valor dos bens possuídos, de forma a ser possível distinguir contextualmente as grandes fortunas em termos sociais e geográficos e as responsabilidades e direitos dos respetivos titulares368. Com efeito, por um lado, mediante a determinação deste limite quantitativo será possível aferir das necessidades e
366Cfr. SÁNCHEZ, César Martínez, “Razones…”, op. cit., p. 42.
367 Cfr. SANCHES, J. L. Saldanha, “Direito fiscal e património cultural”, in Direito do Património Cultural, Instituto Nacional de
Administração, 1996, p. 357: “O Estado não prossegue só fins económicos, felizmente. Prossegue também outros fins e, portanto, também estes benefícios fiscais são criados como uma forma de salvaguardar certo património cultural e espiritual que integra o conjunto da cultura de uma comunidade humana. Portanto, temos aqui justificações diferentes (de ordem económica e não económica) para que o Estado atribua um regime particularmente favorável à forma de tributar aquilo que diz respeito ao património cultural de um certo país.”.
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particularidades económicas e sociais relativas aos contribuintes que não possuem património que integre uma grande fortuna e, portanto, da necessidade de redistribuição da riqueza. Além disso, a determinação deste limite permitirá contextualizar as grandes fortunas em termos geográficos, o que se revela fundamental para aferir do desenvolvimento das diferentes regiões. Bem como, a fixação deste limite impõe-se pela necessidade de os contribuintes abrangidos pelo mesmo, assim, conhecerem as suas responsabilidades e direitos.
Em termos comuns, fortuna pode ser definida como uma quantia elevada ou avultada, como o conjunto de bens e haveres que um indivíduo possui ou como riqueza. Por sua vez, a riqueza pode ser definida como a qualidade do que é rico, a abundância de bens, a opulência, a ostentação, o luxo369. Assim, diremos que grande fortuna corresponderá a uma fortuna de tamanho maior que o normal, extraordinária, valiosa, ostensiva, avultada.
Nestes termos, consideramos que a dificuldade residirá precisamente em determinar o limite diferenciador das grandes fortunas. Vejamos, a título de exemplo, o que sucede com o atual adicional ao IMI. O art.º 135º-F do CIMI diferencia as taxas de imposto consoante o valor tributável seja inferior ou superior a € 1 000 000,00. Contudo, somos forçados a questionar a diferença real e efetiva que existe entre um sujeito passivo que apresente um património imóvel cuja soma dos valores patrimoniais tributários ascenda à quantia de € 1 000 000,00 e outro que ascenda à quantia de € 999 999,99.
A nosso ver, não existem dúvidas de que um sujeito passivo cujo valor tributável do património imobiliário global se fixa em € 1 000 000,00 possui um património não correspondente à generalidade dos contribuintes. Porém, a situação causada pelas diferenças existentes entre patrimónios com um valor de € 1 000 000,00 e de € 999 999,99 não se revela tão linear assim. Pelo contrário, as fronteiras neste domínio revelam-se bastante ténues. Na verdade, já a propósito do dever de oneração dos consumos de luxo previstos no art.º 104º, n.º 4 da CRP, Teixeira Ribeiro reconhece que
369 Cfr. COSTA, J. Almeida, MELO, A. Sampaio e, Dicionário da Língua Portuguesa, 6ª ed., corrigida e aumentada, Porto, Porto
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“(…) como a distribuição dos bens pelas diversas categorias tem muito de arbitrário, fica-se sempre longe duma progressividade verdadeiramente satisfatória.”370371.
Por conseguinte, a nosso ver a dificuldade nesta matéria reside sobretudo na determinação do limite quantitativo não tanto entre os indivíduos que possuam um pequeno património e aqueles que possuam um valioso património, mas entre os contribuintes que possuem patrimónios valiosos. Poderão até, no limite, ocorrer problemas ao nível da igualdade entre os ditos sujeitos passivos. Motivos pelos quais, é necessário que se verifique um limite que justifique o tratamento diferenciado.
Neste contexto, a doutrina espanhola prevê que o imposto incida sobre os contribuintes cuja coleta de imposto, uma vez aplicadas as respetivas deduções ou bonificações, resulte a pagar, ou quando, não ocorrendo essa circunstância, o valor de todos os bens ou direitos seja superior a € 2 000 000,00. Por sua vez, a legislação francesa preceitua que o imposto incide sobre os contribuintes cujo património exceda o valor de € 1 300 000,00. Pelo que, reconhece-se que esta temática tem sempre algum caráter subjetivo. Não obstante, em nosso entender o valor patrimonial que poderia justificar o enquadramento de um património no âmbito de uma grande fortuna poderia variar entre as quantias de € 900 000,00 e € 1 100 000 00. No entanto, cremos que a problemática enunciada pode ser colmatada com a progressividade das taxas de imposto.