Conclusions and further work

Os valores dos bens, serviços ou direitos serão ajustados de forma a minimizar os efeitos provocados sobre os preços a serem comparados, por diferenças nas condições de negócio, de natureza física e de conteúdo.

No caso de bens, serviços e direitos idênticos, somente será permitida a efetivação de ajustes quando relacionados com:

9 Prazo de pagamento: taxa praticada pela própria empresa fornecedora, quando comprovada.

• Taxa Libor: para depósitos em dólares americanos pelo prazo de seis meses, acrescida de três por cento anuais a título de spread, proporcionalizada para o intervalo, quando uma das partes for domiciliada no exterior.

9 Quantidades Negociadas: os ajustes serão efetuados com base em documentos da emissão da empresa vendedora, que demonstrem a prática de preços menores quanto maiores as quantidades adquiridas por um mesmo comprador.

9 Obrigação pela Promoção, junto ao público, do bem, serviço ou direito, por

meio de propaganda e publicidade: o valor do preço em operações entre

vinculadas, quando a empresa exportadora, domiciliada no exterior, suportar o ônus da promoção do bem, serviço ou direito no Brasil, poderá exceder o de outra que não suporte o mesmo ônus, até o montante despendido por unidade do produto, pela empresa exportadora, com a referida obrigação. Se a finalidade for a promoção do nome ou marca da empresa, os gastos serão rateados para todos os itens, proporcionalizados em função das quantidades e respectivos valores de cada tipo de bem, serviço ou direito.

9 Obrigação pelos custos de fiscalização de qualidade, do padrão dos serviços

e das condições de higiene: o valor do preço em operações entre vinculadas,

quando a empresa exportadora, domiciliada no exterior, suportar o ônus destes custos no Brasil, poderá exceder o de outra que não suporte o mesmo ônus, até o montante dispendido por unidade de produto, pela empresa exportadora, com a referida obrigação.

9 Custos de Intermediação, nas operações de compra e venda praticadas

pelas empresas não vinculadas, consideradas para efeitos de comparação

compra de uma empresa vinculada, que não suportar o encargo, poderá exceder ao da empresa não vinculada, que suportar o referido encargo, cujo preço seja parâmetro para comparação, até o montante correspondente a esse encargo. 9 Acondicionamento: Serão procedidos os ajustes, em função de diferenças de

custos dos materiais utilizados no acondicionamento.

9 Frete e Seguro: os preços serão ajustados em função do frete e seguro incidente em cada caso.

Nota – Operações não Identificadas no Período

Quando não for possível identificar operações de compra ou venda no mesmo período a que se referirem os preços sob investigação, a comparação poderá ser feita com preços praticados em operações efetuadas em períodos anteriores ou posteriores, desde que ajustados por eventuais variações nas taxas de câmbio das moedas de referência, ocorridas entre a data de uma e de outra operação. Nessa hipótese, serão consideradas, também, as variações acidentais de preços de commodities, quando comprovados mediante apresentação de cotações de bolsa, de âmbito nacional, verificadas durante o período.

Para efeito de comparação, o preço médio ponderado dos bens, serviços e

direitos adquiridos pela empresa vinculada, domiciliada no Brasil, será apurado

considerando-se as quantidades e valores correspondentes a todas as operações de compra praticadas durante o período de apuração sob exame.

Apuração do preço PIC

É a média aritmética ponderada dos preços de bens, serviços ou direitos, idênticos ou similares, apurados no mercado brasileiro ou de outros países, em operações de compra

e venda, em condições de pagamento semelhantes, com pessoas não vinculadas, durante todo o período de apuração da CSLL e do IRPJ.

Por esse método, os preços dos bens, serviços ou direitos, adquiridos no exterior, de uma empresa vinculada, serão comparados com os preços de bens, serviços ou direitos, idênticos ou similares:

1. Vendidos pela mesma empresa exportadora, a pessoas jurídicas não vinculadas, residentes ou não residentes;

2. Adquiridos pela mesma importadora, de empresas não vinculadas, residentes ou não residentes;

3. Em operações de compra e venda praticadas entre outras pessoas jurídicas não vinculadas, residentes ou não residentes.

Quadro 3.3. Esquema – PIC

MÉTODO DOS PREÇOS INDEPENDENTES COMPARADOS – PIC Bens, Serviços e Direitos Idênticos ou Similares Adquiridos no Exterior.

Média Aritmética ponderada dos preços de compra e venda entre empresas não vinculadas apurados:

• No mercado brasileiro ou de outros países durante todo o período de apuração do IRPJ em condições de compra e venda, em condições de pagamentos semelhantes.

CONSIDERAR NA MÉDIA ACIMA OS PREÇOS:

1. Vendidos pela mesma empresa exportadora, a pessoas jurídicas não vinculadas, residentes ou não-residentes;

2. Adquiridos pela mesma importadora, de empresas não vinculadas, residentes ou não-residentes;

3. Em operações de compra e vendas praticadas entre outras pessoas jurídicas não vinculadas, residentes ou não-residentes.

Através do gráfico a baixo, demonstramos quais operações podem ser efetuadas entre não vinculadas, que podem ser utilizadas como preço parâmetro, para fins de comparação com o preço praticado

= Pessoas jurídicas vinculadas.

= Pessoas jurídicas não vinculadas

Figura 3.2

Notas:

1. Pode-se comparar o preço praticado entre as empresas A e B com todos os demais preços praticados com as demais empresas, por não serem vinculadas;

2. Não é admitida lista de preços para fins de comparação.

Caso prático: - PIC

Empresa A - domiciliada no Brasil – atividade: compra, venda e locação de máquinas Empresa B - domiciliada nos Estados Unidos

Empresa A - participação de 80% no capital social de B

A

C

E

B

D

F

B R A S I L E X T E R I O R V I N C

Empresa A adquiriu de sua coligada B no exterior a vista, em 01 de agosto de 2.006, 300 máquinas de Tear marca Touch The Gold. Das máquinas importadas acima, 250 são para revenda e 50 para uso da própria empresa (ativo imobilizado). O custo total da importação, já considerado os custos com tributos não recuperáveis, fretes, seguros e desembaraço aduaneiro está abaixo demonstrado:

Em 1º. De agosto/2006 = U$ 1,00 = R$ 1,50

Preço unitário da máquina = U$ 4.500 x R$ 1,50 = R$ 6.750

Gastos Adicionais de importação = R$ 750

Gasto total com importação--- = R$ 7.500

Dados adicionais no final de dezembro/ 2.006

• 300 máquinas importadas

• 50 máquinas imobilizadas – 01.08.06 – vida útil de cinco anos

• 180 máquinas vendidas no período de ago/06 até dez/06 – 120 nov/06 e 60 dez/06

Quadro 3.4.

Ficha de Movimentação de Estoque

2.006 ENTRADA SAÍDA SALDO

Data Histórico Qt. $U $ total QT. $U $ total QT $U $total 01/08 Aquis. 300 7.500 2.250.000 300 7.500 2.250.000 30.09 Transferência 50 7.500 375.000 250 7.500 1.875.000 30.11 Baixa p/venda 120 7.500 900.000 130 7.500 975.000 31.12 Idem 60 7.500 450.000 70 7.500 525.000

31.12. Saldo 70 7.500 525.000

PIC : Preço Médio – art. 8º. da IN-SRF 243/02:

“... média aritmética ponderada dos preços de bens, serviços ou direitos idênticos ou similares, apurados no mercado brasileiro ou de outros países, em operações de compra e venda, em condições de pagamento semelhantes”.

Foi possível identificar as operações de compra e venda do mesmo bem no ano- calendário de 2.006, conforme abaixo (também a vista):

Empresa Alfa - vende 300 máquinas a R$ 5.800 Empresa Alfa - vende 30 máquinas a R$ 5.100 Empresa Beta - vende 50 máquinas a R$ 5.200

Empresa Gama - vende 90 máquinas a R$ 5.500

Quadro 3.5.

DESCRIÇÃO QUANTIDADE R$ UNITÁRIO R$ TOTAL

Cia Alfa 300 5.557 1.667.130 Cia Alfa 30 5.100 153.000 Cia Beta 50 5.200 260.000 Cia Gama 90 5.500 495.000 TOTAL GERAL 470 2.575.130 PREÇO MÉDIO... 5.479

Observação: Lembramos que a legislação fiscal não quantifica qual é o volume de

operações que deve ser tomada para suportar o preço médio PIC.

Verificação da margem de divergência:

Descrição Valor R$

Preço médio praticado... 7.500

Preço parâmetro 1... 5.479 Margem de divergência – 5,00%. 274

Preço comparado

Quadro 3.6.

Preço comparado

DESCRIÇÃO Praticado Parâmetro

Preço médio praticado e parâmetro 7.500 5.479

Juros cobrados pela importadora (U$1.000 x R$ 1,50) a vista A vista

Valor importação a prazo 7.500 5.479

Excesso de custo – preço de transferência (7.500 – 5.479) 2.021

Resumo do excesso de custo:

Custo das Mercadorias Vendidas

Praticado 180 x 7.500 = 1.350.000

Parâmetro 180 x 5.479 = 986.220 363.780

Despesas com Depreciaçao

Praticado 50 x $ 7.500 = 375.000 / 60 x 5 meses = 31.250

Parâmetro 50 x $ 5.479 = 273.950 / 60 x 5 meses = 22.829 8.421

Excesso de custo... 372.201

Admitindo agora que no exemplo aqui explanado, a pessoa jurídica tem um lucro de R$ 100.000 antes da CSLL e não possui outros ajustes além do Preço de Transferência e CSLL, teremos:

Quadro 3.7.

DESCRIÇÃO LACOS LALUR

Resultado antes dos Tributos 100.000 57.502

Adições

Custo de mercadoria vendida – PT 363.780 363.780

Depreciação – PT 8.421 8.421

Provisão para CSLL -o- 42.498X

Exclusões

Não houve -o- -o-

LUCRO REAL 472.201 472.201

Com os ajustes acima, após o cálculo da CSLL e do IRPJ, a DRE ficará assim demonstrada:

DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO

Descrição Valor R$

RESULTADO ANTES DA CSLL 100.000

( - ) Provisão para CSLL (42.498)

RESULTADO ANTES DO IRPJ 57.502

( - ) Provisão para IRPJ (94.050)n

RESULTADO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO (36.548)

n 94.050 = (15% x 472.201 x 10% x 232.201)

Nota:

Todas às vezes que o lucro real anual exceder de $ 240.000, o excedente terá um adicional de 10% de imposto de renda.

3.3.2. PRL – Preço de Revenda Menos Lucro

A determinação do custo de bens, serviços ou direitos, adquiridos no exterior, dedutível da determinação do lucro real, poderá, também, ser efetuada pelo método do Preço de Revenda menos Lucro – PRL, definido como a média aritmética dos preços de revenda dos bens ou direitos, diminuídos:

• Dos descontos incondicionais concedidos;

• Dos impostos e contribuições incidentes sobre as vendas; • Das comissões e corretagens pagas;

• De margem de lucro de:

1. 20%, na hipótese de revenda de bens;

2. 60%, na hipótese de bens importados aplicados na produção (Lei 9.959/00).

PRL – diminuído da margem de lucro de 60% - questionamento jurídico

Com relação ao PRL diminuído da margem de 60%, tivemos alterações no texto original da Lei introdutora do Preço de Transferência no Brasil que é a 9.430/96, como reproduziremos o enunciado dos textos legais que foram acrescentados e/ou modificados:

Inciso II – artigo 18 – Lei 9.430/96

“Método do Preço de Revenda menos Lucro – PRL: definido como a média aritmética dos preços de revenda dos bens ou direitos, diminuídos:

a) dos descontos incondicionais concedidos;

b) dos impostos e contribuições incidentes sobre as vendas; c) das comissões e corretagens pagas;

d) de margem de lucro de vinte por cento, calculada sobre o preço de revenda”;

Nota:

Percebemos que a Lei criadora do Preço de Transferência não faz qualquer referência ao PRL diminuído da margem de lucro de 60%.

Art. 2º. Da Lei 9.959/2.000

“Método do Preço de Revenda menos Lucro – PRL: definido como a média aritmética dos preços de revenda dos bens ou direitos, diminuídos:

a) dos descontos incondicionais concedidos;

b) dos impostos e contribuições incidentes sobre as vendas; c) das comissões e corretagens pagas;

d) da margem de :

1) sessenta por cento, calculada sobre o preço de revenda após deduzidos os valores referidos na alíneas anteriores e do valor agregado no País, na hipótese de bens importados aplicados à produção;

2) vinte por cento, calculada sobre o preço de revenda, nas demais hipóteses”

Nota:

No PRL – 60% o enunciado da Lei diz que será diminuído de 60% (sessenta por cento), calculado sobre os itens de a a d e do valor agregado no País. È notório também, que somente a partir da Lei 9.959/2.000 é que foi possível a utilização do PRL – 60%. A referida Lei foi regulamentada pela IN-SRF nr. 32/01, sem alteração da redação original. Posteriormente, em 11 de novembro de 2.002, com o advento da Instrução Normativa - SRF 243, a metodologia do cálculo do PRL 60% foi alterada e essa alteração trouxe significativo aumento da carga tributária (CSLL e IRPJ), conforme demonstraremos a seguir:

§ 10 e 11 do art. 12 da IN-SRF Nr. 32/2.001

§ 10. “Para efeito da aplicação do método de sessenta por cento, será utilizado na hipótese de bens aplicados à produção”;

§ 11. Na hipótese do parágrafo anterior, o preço a ser utilizado como parâmetro de comparação será a diferença entre o preço líquido de venda e a margem de lucro de sessenta por cento, considerando-se, para esse fim:

I – preço líquido de venda, a média aritmética dos preços de venda do bem produzido, diminuído dos descontos incondicionais concedidos, dos impostos e contribuições sobre as vendas e das comissões e corretagens pagas;

II – margem de lucro, o resultado da aplicação de sessenta por cento sobre a média aritmética dos preços de venda do bem produzido, diminuído dos descontos incondicionais concedidos, dos impostos e contribuições sobre as vendas, das comissões pagas e do valor agregado ao bem produzido no País.

Com base na redação acima, o esquema para se encontrar o preço parâmetro com base na Instrução Normativa é o seguinte (exemplo):

Dados

• Custo importado - 2.000 • Custo Agregado - 1.000 • Custo do produto acabado - 3.000

• Preço de venda unitário - 5.000 - quantidade vendida = 100 unidades ________________________________________________________________________

• Preço líquido na venda (100 unidades x $ 5.000)... 500.000 • ( - ) Descontos Incondicionais (hipótese)... (8.000) • ( - ) Impostos sobre Vendas (27,25% x 480.000)... (130.800) • ( - ) Comissões pagas (hipótese)... ( 5.200) Sub-total... 356.000 Valor agregado no país ($ 1.000 x 100 unidades)... (100.000) BASE PARA A MARGEM... 256.000 Margem de 60% x $ 256.000... 153.600 Preço Parâmetro ($356.000 - $ 153.600)... 202.400 Preço Parâmetro unitário ($ 202.400 / 100)... 2.024 Preço praticado na importação... 2.000 Ajuste Inexistente - preço parâmetro > praticado... –o-

§ 10 e 11 da IN-SRF 243/2.002

§ 10. “Para efeito da aplicação do método de sessenta por cento, será utilizado na hipótese de bens, serviços ou direitos importados aplicados à produção”;

§ 11. Na hipótese do parágrafo 10, o preço parâmetro dos bens, serviços ou direitos importados será apurado excluindo-se o valor agregado no País e a margem de lucro de sessenta por cento, conforme metodologia a seguir:

I – preço líquido de venda: a média aritmética ponderada dos preços de venda do bem produzido, diminuído dos descontos incondicionais concedidos, dos impostos e contribuições sobre as vendas e das comissões e corretagens pagas;

II – percentual de participação dos bens, serviços ou direitos importados no custo total do bem produzido: a relação percentual entre o valor do bem, serviço ou direito importado e o custo total to bem produzido, calculada em conformidade com a planilha de custos da empresa;

III – participação dos bens, serviços ou direitos importados no preço de venda do bem produzido: a aplicação do percentual de participação do bem, serviço ou direito importado no custo total, apurado conforme inciso II, sobre o preço líquido de venda calculado de acordo com o inciso I;

IV – margem de lucro: a aplicação do percentual de sessenta por cento sobre a “participação do bem, serviço ou direito importado no preço de venda do bem produzido”, calculado de acordo com o inciso III;

V – preço parâmetro: a diferença entre o valor da “participação do bem, serviço ou direito importado no preço de venda do bem produzido” calculado conforme o inciso III, e a margem de lucro de sessenta por cento, calculada de acordo com o inciso IV.

Com base na redação acima, o esquema para se encontrar o preço parâmetro com base na Instrução Normativa é o seguinte (exemplo):

Dados

• Custo importado - 2.000 = 67% • Custo Agregado - 1.000 = 33% • Custo do produto acabado - 3.000 = 100%

• Preço de venda unitário - 5.000 = quantidade vendida = 100 unidades ________________________________________________________________________

• Preço líquido na venda (100 unidades x $ 5.000)... 500.000 • ( - ) Descontos Incondicionais (hipótese)... (8.000) • ( - ) Impostos sobre Vendas (27,25% x 480.000)... (130.800) • ( - ) Comissões pagas (hipótese)... ( 5.200)

Sub-total ( I )... 356.000

Percentual de participação do bem importado ( II )... 67% Venda proporcional do bem importado ( III )... 238.520 Margem de Lucro de 60% ( IV )... 143.112 Preço parâmetro( V ) = ( $ 238.520 - $ 143.112)... 95.408 Preço parâmetro unitário ( $ 95.408 / 100)... 954,08 Preço praticado (aplicado na produção)... 2.000,00

Ajuste unitário ( $ 2.000,00 – 954,08)... 1.045,92

Tomando como dados os elementos acima, a seguir será comparado o cálculo do preço parâmetro com base na IN-SRF 32/01 e 243/02:

Quadro comparativo Quadro 3.8. Descrição IN-SRF 32/01 Lei 9959/00 IN-SRF 243/02 Venda (100 unidades x $ 5.000) 500.000 500.000 ( - ) Descontos incondicionais (8.000) (8.000)

( - ) Impostos e contribuições sobre vendas (130.800) (130.800)

( - ) Comissões pagas (5.200) (5.200)

SUB – TOTAL 356.000 356.000

Percentual de participação bem importado 67%

Valor proporcional do bem importado 238.520

( - )Valor agregado no Brasil (100 x $ 1.000) (100.000)

Base para a Margem dos 60% 256.000 238.520

Margem dos 60% (60% x $256.000) ou (60% x $ 238.520) (153.600) 143.112 Preço parâmetro ($ 356.000 – $ 153.600) ou ($ 238.520 – 143.112) 202.400 95.408

Preço parâmetro unitário ($ 202.400 / 100) ou ($ 95.408 / 100) 2.024 954

Preço praticado (importação da matéria prima) 2.000 2.000

AJUSTE AO LUCRO ($ 2.000 - $ 954) -o- 1.046

Observamos que o ajuste unitário no valor de R$ 1.046 no cálculo efetuado pela IN- SRF 243/02, se dá em razão da mudança na forma se efetuar o cálculo do preço parâmetro. A nova metodologia introduzida pela referida IN-SRF gera uma considerável distorção na forma de se apurar o preço parâmetro, conforme foi demonstrado no quadro acima.

A nova sistemática eleva a base de cálculo dos tributos sobre o lucro, e consequentemente aumento da carga tributária. Vale dizer que estamos diante de uma inconstitucionalidade, visto que com a sistemática de cálculo anunciada pela referida Instrução Normativa, alterou o enunciado da IN-SRF 32/01 que regulamentou a Lei 9.959/2000. No nosso ordenamento jurídico, não se permite que uma Instrução Normativa altere base de cálculo de tributos, tendo como conseqüência a majoração da carga tributária.

Vejamos o que diz a Constituição Federal no seu artigo 146 inciso III letra a:

“Cabe a lei complementar: ...III – estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes” – grifo nosso.

Dentro dessa linha de raciocínio prega o Código Tributário Nacional - CTN, em seu artigo 97, incisos II e IV:

Art. 97

Somente a lei pode estabelecer:

...

II – a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto nos arts. 21, 26, 39, 57 e 65;

...

IV – a fixação da alíquota do tributo e da sua base de cálculo, ressalvado o disposto nos arts. 21, 26, 39, 57 e 65.

§ 1º. – Equipara-se à majoração do tributo a modificação de sua base de cálculo, que importe em torná-lo mais oneroso.

Assim, a mudança na forma de cálculo estabelecida pela IN-SRF 243/02 para o método PRL diminuído da margem de lucro de 60% representa uma afronta aos diplomas legais citados acima.

Comentários à parte, a respeito da inconstitucionalidade, seguiremos com a metodologia do PRL diminuído de vinte por cento e PRL diminuído de 60%, conforme determina a Instrução Normativa – SRF 243/02.

Os preços de revenda, a serem considerados, serão os praticados pela própria empresa importadora, em operações de venda a varejo e no atacado, com compradores, pessoa físicas ou jurídicas, que não sejam a ela vinculadas.

Os preços médios de aquisição e revenda serão ponderados em função das quantidades negociadas.

Na determinação da média ponderada dos preços, serão computados os valores e as quantidades relativas aos estoques existentes no início do período de apuração.

Para efeito desse método, a média aritmética ponderada do preço será determinada computando-se as operações de revenda praticadas desde a data da aquisição até a data do encerramento do período de apuração.

Se as operações consideradas para determinação do preço médio contiverem vendas à vista e a prazo, os preços relativos a estas últimas deverão ser escoimados dos juros neles incluídos, calculados à taxa praticada pela própria empresa, quando comprovada a sua aplicação em todas as vendas a prazo, durante o prazo concedido para o pagamento. Neste caso, não sendo comprovada a aplicação consistente de uma taxa, o ajuste será efetuado com base na taxa:

• Selic, para títulos federais, proporcionalizada para o intervalo, quando comprador e vendedor forem domiciliados no Brasil;

• Libor, para depósitos em dólares americanos pelo prazo de seis meses, acrescida de três por cento anuais a título de spread, proporcionalizada para o intervalo, quando uma das partes for domiciliada no exterior.

Considera-se:

Descontos incondicionais: os descontos concedidos que não dependa de eventos

futuros, ou seja, os que forem concedidos no ato de cada revenda e constar da respectiva nota fiscal;

Impostos, contribuições: e outros encargos cobrados pelo poder público,

incidentes sobre vendas, aqueles integrantes do preço, tais como: ICMS, ISS, PIS/PASEP, e COFINS;

Comissões e Corretagens: os valores pagos e os que constituírem obrigação de

pagar, a esse título, relativamente às vendas dos bens, serviços ou direitos, objeto em análise.

No caso de margem de lucro de vinte por cento, na hipótese de revenda de bens, será aplicada sobre o preço de revenda, constante da nota fiscal excluídos,

exclusivamente, os descontos incondicionais concedidos.

O método do Preço de Revenda menos Lucro - PRL mediante a utilização da margem de lucro de vinte por cento somente será aplicado nas hipóteses em que não haja agregação de valor no País ao custo dos bens, serviços ou direitos importados, configurando, assim, simples processo de revenda dos mesmos bens, serviços ou direitos importados.

O método do Preço de Revenda menos Lucro – PRL mediante a utilização da margem de lucro de sessenta por cento somente será utilizado na hipótese de bens, serviços ou direitos importados aplicados à produção. Segundo pergunta nr. 712 da Secretaria da Receita Federal, o acondicionamento ou reacondicionamento não implica a produção de outro bem, serviço ou direito. Para esses casos deve ser aplicado o PRL-20%.

Preço de revenda menos margem de lucro de 60%

A Lei 9.959 de 27.01.00 alterou a metodologia do cálculo do PRL- 60%, que entrou em vigor a partir de 1º. de janeiro de 2.000, onerando consideravelmente as pessoas jurídicas que importam matéria-prima para a aplicação no processo produtivo.

O preço parâmetro dos bens, serviços ou direitos importados será apurado excluindo-se o valor agregado no País e a margem de lucro de sessenta por cento, conforme metodologia a seguir:

Preço Líquido de Venda: média aritmética ponderada dos preços de venda do

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