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O ordenamento jurídico-tributário conexiona a figura do sujeito passivo com o responsável tributário e contribuinte direto. Com efeito, a LGT no artigo 22.º, n.º 2 parece adotar um conceito amplo para a expressão responsabilidade tributária, no sentido de, em abstrato, esta abranger quer a responsabilidade do sujeito passivo originário por um lado, quer a responsabilidade (solidária ou subsidiária) de terceiros por outro. Porém, no que concerne à responsabilidade dos sujeitos passivos originários, parece-nos que não estamos perante responsáveis tributários em sentido próprio pois, como escreve Manuel Pires115_{: “eles não são garantes, mas sujeitos passivos originários}

por pressuposto próprio”116_{. Desta forma, não deveríamos considerar responsável}

tributário (no sentido próprio e restrito do termo) aquele que é titular do débito originário, isto é, aquele que por participar na realização do facto gerador do nascimento da relação jurídica tributária é, por essa razão, obrigado à prestação de uma dívida própria e pessoal, originariamente constituída e configurada na esfera jurídica de quem preencheu o elemento subjetivo do facto tributário.

Os códigos tributários preveem e tipificam determinadas fenomenologias da vida como factos fixadores e reveladores de índices de capacidade contributiva, pretendendo-se, em termos normais, que sobre as pessoas que tais factos realizaram e em relação às quais se estabelece a presunção de benefício económico, recaia a obrigação de pagamento do correspondente débito tributário. Por sua banda, o responsável tributário é um sujeito passivo adstrito ao pagamento acessório de uma dívida previamente constituída em nome de quem os tributos estabelecem a incidência pessoal decorrente da factologia reveladora da capacidade contributiva, isto é, do devedor principal. Daqui resulta, parece-nos, a inadequação de estabelecer um nexo de

115 _{Cfr. PIRES, Manuel, Direito Fiscal Apontamtamentos,3ª Edição, Almedina, Coimbra, 2008, pág. 301.}

116 _{Corroborando esta ideia V. DOURADO, Ana Paula, Substituição e Responsabilidade Tributária, Cadernos de Ciência Técnica e}

45 responsabilidade por dívidas próprias, pois que se dada pessoa é titular de um débito próprio, porque por exemplo auferiu um rendimento tributável proveniente de um serviço por si prestado, em sentido próprio não falamos de responsabilidade, de respondência pelo pagamento respetivo imposto, mas da obrigação tributária principal de prestar o tributo117_{. Neste sentido, apesar de ultrapassados pela doutrina}

obrigacionista contemporânea118_{, os conceitos da tese alemã da Shuld und Haftung}119

podem fornecer um subsídio analítico à correta conceptualização das realidades em questão. De acordo com aquela teoria o conceito de responsabilidade tenderá a dirigir- se à responsabilização, à garantia de respondência patrimonial – a Haftung – por um débito alheio, Shuld de outrem que incumpriu na prestação tributária. O que não concebemos em termos igualdade de juridicidade ao debitum próprio e pessoal que se estabelece ab initio na esfera jurídica sobre quem recai a presunção legal do benefício económico decorrente da realização do pressuposto de facto tributário – o contribuinte direto, ou seja, o titular da Shuld – mesmo que sejam vários os presuntivos beneficiários económicos.

Do sobredito emerge a diferença dogmática entre a pluralidade passiva que se estabelece ab initio e a responsabilidade tributária. O devedor ou codevedores iniciais são-no a título originário, por um débito próprio, trata-se, de um contribuinte em formato plural120_{, porquanto os responsáveis tributários – dispensando-se aqui a}

destrinça de responsabilidade solidária e subsidiária – são devedores a título acessório, respondem exclusivamente a título de garantia patrimonial e a posteriori por um débito alheio enquanto detentores de Haftung, na medida do preenchimento de determinados pressupostos de facto. A este respeito, Manuel Pires, declara que existe um pressuposto da obrigação do responsável, pressuposto que se não confunde com o da obrigação fiscal121 _{ainda que de vários devedores originários em simultâneo (acrescentamos nós).}

O autor acrescenta, ainda, no âmbito da responsabilidade está-se perante uma situação

117 _{No mesmo sentido, o artigo 36.º, n.º 1 da LGT espanhola dispõe que é sujeito passivo o obrigado tributário que, segundo a lei,}

deve cumprir a obrigação principal, seja como contribuinte ou como substituto, separando a obrigação principal do contribuinte da responsabilidade tributária que, segundo o artigo 41º daquele diploma, incide sobre outras pessoas outras pessoas que por determinação legal respondem juntamente com o devedor principal, neste caso com o contribuinte.

118 _{Nomeadamente, Manuel Andrade, Menezes Cordeiro e Antunes Varela.}

119 _{Tese que procurou dissociar as relações obrigacionais em dois vínculos, um pessoal (Shuld) e outro patrimonial (Haftung).} 120 _{Todos eles detêm um índice de pessoalidade com o facto tributário, nos mesmos termos que detém o contribuinte direto}

singular.

46 de, em virtude do não cumprimento da obrigação do imposto por parte do devedor (originário), este ser exigido a outra pessoa, reforçando-se assim a garantia fiscal122_.

Identificadas as diferentes naturezas conceptuais em questão, resta agora concluir o pressuposto e conceito de pluralidade tributária passiva ab initio, bem como recortar o respetivo regime jurídico aplicável. Como se disse, o contribuinte123 _{é a}

pessoa natural ou jurídica que detém uma relação pessoal, direta e incindível com o facto tributário, na medida em que é quem o realizou. Sucede que a realização desse facto tributário pode ser operada simultaneamente por mais que uma pessoa e dá-se, nessa circunstância, o caso de a relação jurídica tributária nascer originariamente - ab

initio – com mais que um sujeito passivo, sendo vários os titulares de presunção de beneficio económico. Isto é, quando várias pessoas corealizam o facto tributário,

igualmente se constituem codevedoras da obrigação emergente do mesmo, por isso dizemos que estamos perante uma pluralidade passiva que se verifica ab initio à constituição da respetiva relação jurídica. A este respeito, alguns autores defendem que quando várias pessoas realizam o mesmo facto tributário nasce uma única relação tributária com uma pluralidade de devedores tributários solidariamente organizados perante o sujeito ativo da relação124_{. Deste modo podemos apontar como pressuposto}

fundamental à pluralidade passiva ab initio a circunstância do pressuposto da tributação se verificar originariamente em relação a mais que uma pessoa ou entidade125_,

significando que quando a relação tributária nasce, já nasce com mais de que um sujeito no polo passivo. Ora, é também esta factualidade determinante para a destrinça conceptual da responsabilidade tributária, na exata medida que neste último caso a pluralidade de sujeito passivos é alcançada, numa fase posterior ao nascimento da relação - pluralidade passiva a posteriori – e relativamente a pessoas alheias ao Schuld tributário, como melhor se verá.

122_{Cfr. PIRES, Manuel, Op. Cit., pág. 301.}

123 _{Sujeito passivo direto na terminologia adotada por Joaquim Freitas da Rocha.}

124 _{Cfr. ORTIZ, Diego Gonzalez, LA FIGURA DEL RESPONSABLE TRIBUTARIO EN EL DERECHO ESPAÑOL, UNIVERSITAT DE VALENCIA,}

2003, pág. 129. No mesmo sentido: “en el art. 35.7 habrá también una única relación, pero su lado passivo estará ocupado no por

el ente como tal, sino por la pluralidade de deudores intervenientes en el presupuesto de hecho generador de la prestación, y en régimen de solidariedade entre ellos” Cfr. QUERALT, Juan Martin, SERRANO, Carmelo Lozano, LÓPEZ, José M. Tejerizo, OLLERO,

Gabriel Casado, Curso de Derecho Financiero y Tributario, 16ª Edición, Tecnos, 2015, Madrid, pág. 287.

47 A sujeição plural inicial caracteriza-se pela existência de várias pessoas coobrigadas a uma prestação tributária decorrente, em princípio126_{, da realização}

coletiva do facto tributário e, por isso, classificam-se de contribuintes diretos ou sujeitos passivos diretos, contrariamente ao que sucede na responsabilidade tributária, cujo pressuposto de facto não reside na realização facto tributário, mas no preenchimento de um determinado quadro legal por um terceiro que detém uma relação indireta com o facto tributário.

Assim, a pluralidade passiva inicial não comporta dois pressupostos de facto, apenas um, não existem duas obrigações tributárias, uma principal e outra acessória ou garantistica, existe apenas uma relação jurídica tributária com uma pluralidade de devedores originários perante o credor tributário e, consequentemente, inexiste uma pluralidade de regime jurídicos, somente um: o da solidariedade passiva127_.