O contribuinte faz a escrituração de seus livros não somente para atender às exigências do Fisco. Esse é um dos objetivos, mas não o único. Ele o faz naturalmente porque outros objetivos precisam ser alcançados, como ter a noção do andamento de seus negócios, devendo, para tanto, aferir a situação patrimonial da empresa, se ela está obtendo lucro ou prejuízo, qual sua posição no mercado ou na atividade que exerce, além de ter que prestar contas perante sócios ou acionistas, enfim, são vários os motivos que justificam o contribuinte ter que efetuar a escrituração de seus livros.
5.2.1.1 As funções da escrituração
Levando-se em conta, portanto, a importância da escrituração dos livros mercantis (contábeis e/ou fiscais) para a sociedade empresária, cabe destacar, neste aspecto, o entendimento de Fábio Ulhoa Coelho (2008, v. I, p.78-81), para quem a escrituração feita
pelo empresário ou pela sociedade empresária, enfim, pelo contribuinte, tem três funções: a) função gerencial; b) função documental; e c) função fiscal, sobre as quais se discorrerá nos tópicos adiante.
5.2.1.1.1 A função gerencial da escrituração
Para Fábio Ulhoa Coelho (2008), a função gerencial da escrituração tem a ver com a preocupação que o comerciante sempre teve, de longa data, de registrar suas receitas e suas despesas e ter, assim, a noção de como poder bem administrar os seus negócios, se ia bem ou mal, e poder, assim, com as informações obtidas, tomar as decisões corretas no sentido de incrementá-lo ou evitar situações difíceis no futuro. Nesse sentido, o referido autor (2008, v.I, p.78-79) leciona:
A escrituração das operações realizadas pelo empresário atende, inicialmente, uma necessidade do próprio exercente da atividade econômica. O comerciante, na Idade Média, logo sentiu que era condição indispensável, para o controle de seu negócio, registrar os valores que recebia e despendia, que tomava emprestado ou emprestara, dos créditos concedidos e das obrigações assumidas. Para que, ao término de uma feira, ou do ano, o comerciante pudesse avaliar os resultados de seu comércio, com vistas a manter ou alterar suas decisões negociais daí em diante, ele necessitava de registros desse tipo. A primeira função da escrita mercantil – num sentido meramente esquemático, e não histórico – tem natureza gerencial. (grifou-se).
5.2.1.1.2 A função documental da escrituração
O mesmo autor destaca ainda que a segunda função da escrituração é de natureza documental, que difere da função estritamente gerencial, pois enquanto nesta “o próprio comerciante decide como vai nomear os valores que registra, quais agrupará sob determinadas rubricas, se cabe provisões ou não.” (COELHO, 2008, v. I, p.79), quando a escrituração é vista com a função documental, ela é relevante porque tem o propósito de demonstrar os resultados da atividade comercial para outras pessoas ou terceiros que têm interesse nos resultados dos negócios, como sócios que, com o proprietário, têm participação nos lucros, passando a escrituração a ter que ser feita sob determinados critérios, sob pena de não refletir a fidelidade das informações que se queiram examinar ou demonstrar, conforme salienta, nos seguintes termos:
A demonstração da justeza do valor que o comerciante trazia ao sócio, a título de participação nos resultados da empreitada, dependia da confiança depositada nos números apresentados, os quais eram extraídos dos registros. Em decorrência desse uso, o lançamento dos valores passou a reclamar uma certa técnica, um padrão que pudesse ser compreendido por qualquer pessoa minimamente familiarizada com o respectivo método. Enquanto a escrituração tem apenas função gerencial, o próprio
comerciante decide como vai nomear os valores que registra, quais agrupará sob determinadas rubricas, se cabe provisões ou não. Quando, porém, a escrituração passa a ter função documental, ela não pode mais ser feita sem critérios uniformes e reconhecidos como pertinentes pelos destinatários. Assim, entre os séculos XIV e XV, na Itália, começou a se desenvolver o sistema de ‘partidas dobradas’, em que cada operação é lançada duas vezes, a crédito de uma pessoa e a débito de outra, dando início à construção de um saber específico, crescentemente complexo, que é a contabilidade. (VALVERDE, 1960, 21-23). (grifou-se).
Sob este aspecto, a escrituração regular dos livros serve para, entre outras finalidades, mostrar a situação patrimonial da empresa, como ela está inserida no mercado, se está obtendo lucro ou arcando com prejuízo, pois o proprietário, os administradores ou os sócios têm interesse no bom andamento de seus negócios. As decisões que os sócios ou administradores podem ou devem tomar dependem naturalmente da situação patrimonial da empresa. Se a situação for boa, podem decidir que devem expandir os negócios; caso contrário, podem inclusive requerer a falência ou a liquidação extrajudicial.
5.2.1.1.3 A função fiscal da escrituração
A função fiscal da escrituração está atrelada a atender aos interesses do Fisco, uma vez que os comerciantes, na terminologia atual, a sociedade empresária, tem o dever de escriturar os livros contábeis e/ou fiscais para apresentá-los ao Fisco e, assim, poder provar que está cumprindo com suas obrigações tributárias (principal e acessória).
Fábio Ulhoa Coelho (2008, v.I, p.79-80) salienta que a função fiscal da escrituração vem em terceiro lugar e que, desde a antiguidade, há registros de operações econômicas com o propósito de controle das finanças públicas, ressaltando, porém, que, somente a partir da Revolução Industrial, em face das necessidades atreladas à função fiscal da escrituração, o registro das operações dessa natureza passa a ter disciplina legal, requerendo, doravante, que fosse realizada por pessoas ou profissionais habilitados. O referido autor, neste aspecto, leciona:
A terceira função da escrituração do empresário é fiscal, isto é, está relacionada ao controle da incidência e pagamento de tributos. Pesquisas arqueológicas revelam a existência de registros de operações econômicas, para servirem ao controle das finanças públicas, já na Babilônia da Antiguidade (Sandroni, 1985:66). O poder político feudal e o estado moderno, aos seus tempos, tributaram as operações comerciais, mas foi, principalmente, a partir do desenvolvimento propiciado pela Revolução Industrial, e em razão das necessidades ligadas à sua função fiscal, que os registros das operações realizadas pelos empresários passam a ser normatizados, e não podem mais ser feitos por pessoas não especializadas. A primeira lei a tornar obrigatória a escrituração mercantil foi a ordenança sobre o câmbio, editada em 1539, no reinado de Francisco I, em França. Esta norma
impunha a prévia autorização estatal para o exercício da atividade de câmbio, e a escrituração de todas as operações era exigida para fins de controle dos agentes autorizados. Posteriormente, em 1673, a obrigatoriedade foi estendida pelo direito francês a todos os comerciantes. (VALVERDE, 1960, p.23-24; RIPERT-ROBLOT, 1947, p.312-313). (grifou-se).
Por último, Fábio Ulhoa Coelho (2008, v. I, p.80) faz uma síntese das três funções da escrituração, nos termos a seguir reproduzidos:
A escrituração possui, portanto, três funções. Serve de instrumento à tomada de decisões administrativas, financeiras e comerciais, por parte dos empresários e dos dirigentes da empresa; serve de suporte para informações do interesse de terceiros, como sócios, investidores, parceiros empresariais, bancos credores ou órgão público licitante; e serve também para a fiscalização do cumprimento de obrigações legais, inclusive e principalmente de natureza fiscal. Em suma, serve ao controle interno e externo do exercício da atividade empresarial (Nigro, 1978:259/307). No direito brasileiro, a previsão genérica do dever de escrituração está no art. 1.179 do Código Civil, para a sociedade empresária limitada e demais empresários, e no art. 177 da LSA, para a anônima.