A troca de informações fiscais pode assumir diversas modalidades. De acordo com a classificação que é tradicionalmente seguida no âmbito internacional e adotada no âmbito europeu, é tipificada como: troca de informações a pedido, troca automática de informações e troca de informações espontânea125.
A OCDE aponta como modalidade preferencial a troca de informações a pedido e tem realizado extensivas orientações para a sua aplicação prática126. A União Europeia tem destacado a troca automática de informações.
MARGARIDA MESQUITA (1993, p. 337) constatou que as opções de cada Estado nesta
matéria dependiam, essencialmente, da maior ou menor intensidade das suas relações internacionais e das suas limitações internas. Assim, os Estados com Administrações fiscais menos desenvolvidas tenderiam a preferir a troca de informações espontânea e a pedido e os Estados dotados de Administrações fiscais mais desenvolvidas optariam pela troca automática
124 Cfr. GLÓRIA TEIXEIRA, Manual de Direito Fiscal, 4ª ed., Almedina, 2016, p. 286.
125 Cumpre referir que a utilização de uma modalidade não invalida a utilização simultânea ou subsequente de
outra, desde que permitido pelos instrumentos jurídicos aplicáveis ao caso.
126 Entre as quais se destaca o Manual on the Implementation of Exchange of Information Provisions for Tax
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de informações dada a facilidade que têm em processar com mais eficiência e celeridade as informações fiscais recebidas por via daquela modalidade.
GLÓRIA TEIXEIRA (2016, p. 288) afirma, a partir da análise que faz da atualidade, que as
opções dos Estados nesta matéria dependem da aplicação dos instrumentos jurídicos em questão e que a eficácia da utilização destas modalidades depende do seu objeto, designadamente do tipo de impostos abrangidos pelo instrumento legislativo. Acrescenta que os resultados obtidos pelas diferentes modalidades de trocas de informações podem ser bastante distintos e estão dependentes dos níveis de experiência e práticas adotadas pelas Administrações fiscais dos Estados, às quais cumpre a implementação de um sistema informático eficaz e eficiente, com regras comuns e devidamente protegido de ataques externos ou abusos que comprometam a privacidade e segurança dos contribuintes e dos próprios Estados.
5.1. A troca de informações a pedido
A troca de informações a pedido127 tem sido entendida, pelos seus defensores, como a modalidade mais equilibrada e mais em sintonia com o princípio da proporcionalidade e respeito pela privacidade dos contribuintes. É frequentemente utilizada no âmbito da cobrança de impostos, não obstante, ainda que não esteja em condições de solicitar assistência à cobrança de impostos, um Estado Parte pode, ainda assim, solicitar informações a outro Estado Parte.
A troca de informações ocorre no âmbito de casos concretos e é efetuada com base num pedido – efetuado pela Autoridade competente do Estado requerente à Autoridade competente do Estado requerido – o qual deve ser formulado com o máximo detalhe possível e deve especificar certos elementos fundamentais128. Em regra, as informações são solicitadas quando o Estado requerente tem necessidade de informações adicionais, a fim de verificar as informações prestadas pelo contribuinte na sua declaração de imposto, e quando o Estado requerente suspeite de que o contribuinte forneceu informações incompletas ou incorretas129.
Com vista a uma maior celeridade e melhor qualidade da troca de informações a pedido, entendeu-se que as Autoridades competentes deveriam optar pela utilização de meios de
127 A referida modalidade encontra-se regulamentada nos artigos 5º a 7º da Diretiva 2011/16/UE do Conselho de
15 de fevereiro de 2011, relativa à cooperação administrativa no domínio da fiscalidade.
128 Cfr. Artigo 5º, n.º5 ou 6, conforme os casos, dos Acordos para a Troca de Informações em Matéria Fiscal
celebrados por Portugal, disponíveis em http://info.portaldasfinancas.gov.pt/pt/informacao_fiscal/ATIF/.
129 Por norma, a Autoridade competente do Estado requerente só procede a um pedido de informações quando tiver
esgotado, no âmbito do seu procedimento fiscal interno, as possibilidades de obter as informações solicitadas por outras vias, no seu território, salvo se o recurso a tais meios gerar dificuldades desproporcionadas. Cfr. Artigo 5º, n.º1 dos Acordos para a Troca de Informações em Matéria Fiscal celebrados por Portugal, disponíveis em
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comunicação eletrónicos ou de outras tecnologias de comunicação e informação, que incluam sistemas de segurança adequados.
A Autoridade competente do Estado requerido deverá esforçar-se por reunir todas as informações solicitadas nos ficheiros fiscais internos, contudo, se as informações não estiverem aí disponíveis, deverá aquela recorrer a todos os meios que tenha ao seu dispor, em matéria fiscal, com vista a obter as informações desejadas. Uma vez realizado o pedido, a Autoridade competente do Estado requerido acusará a receção do mesmo, à Autoridade competente do Estado requerente, e envidará todos os esforços necessários para enviar as informações solicitadas à Autoridade competente daquele, tão diligentemente quanto possível.
5.2. A troca automática de informações
Os defensores da troca automática de informações130 relevam, enquanto principal objetivo, o combate à fraude ou planeamento fiscal abusivo, relegando, para segundo plano, os direitos ou limites à intromissão na vida privada dos cidadãos.
Traduz-se na comunicação sistemática de informações, pré-definidas, sobre residentes noutros Estados, ao Estado de residência relevante, sem pedido prévio, a intervalos regulares preestabelecidos. Deve ser realizada numa base de dados rotineira e permanentemente atualizada, respeitando as devidas informações. Contrariamente à modalidade anterior, esta modalidade visa uma generalidade de situações.
Esta modalidade, que analisarei com mais pormenor e detalhe, mais à frente, assim como as suas implicações práticas constitui o núcleo central do presente estudo.
5.3. A troca de informações espontânea
A troca espontânea de informações131 opera através da comunicação – a realizar a qualquer momento e sem aviso prévio – de informações à Autoridade competente de outro Estado. Por regra, ocorre quando, no decurso da sua atividade administrativa, um Estado obtém informações sobre um caso concreto, que considera serem do interesse de outro Estado, com o qual mantém Acordos, e lhe transmite essas informações132. Apesar de, em regra, não haver
130 A esta modalidade respeitam as disposições do artigo 9º da Diretiva 2003/48/CE relativa à tributação dos
rendimentos da poupança sob a forma de juros, alterada pela Diretiva 2014/48/UE e o artigo 8º da Diretiva 2011/16/UE do Conselho, alterada pela Diretiva 2014/107/UE, de 9 de Dezembro de 2014.
131 Sobre esta modalidade estatuem os artigos 9º e 10º da Diretiva 2011/16/UE do Conselho de 15 de fevereiro de
2011.
132 Ainda que não lhe tenha sido dirigido um pedido prévio e sem que exista acordo prévio entre as Autoridades
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lugar à troca espontânea de informações em matéria de cobrança de impostos, a Autoridade competente de um Estado poderá considerar útil facultar informações, espontaneamente, como complemento de informações prestadas na sequência de um pedido relativo a um problema de cobrança.
As Autoridades competentes do Estado possuidor das informações de eventual interesse para o outro Estado, deve empreender todas as providências adequadas a que as mesmas sejam levadas ao seu conhecimento, as quais deverão ser acompanhadas dos elementos comprovativos suscetíveis de auxiliar o Estado recetor. Uma vez que esta modalidade exige algum esforço administrativo por parte de ambas as Autoridades competentes dos Estados, torna-se aconselhável que as mesmas se foquem nas trocas de informações mais promissoras.
Esta modalidade tem sido reconhecida, na prática, como a mais eficaz133, quer do ponto de vista repressivo como sob a perspetiva preventiva, e a mais eficiente, tendo em conta o seu caráter circunscrito e especializado. Contudo, e como bem refere GLÓRIA TEIXEIRA (2016, p. 289), ainda não existe comprovação estatística concludente de que este seja o método mais eficaz.