3. Background to the review
3.2 Scope and definitions
Diversamente do vício decorrente do conflito de competência, o defeito em relação ao pressuposto subjetivo por desrespeito às regras atinentes à capacidade tributária ativa não atinge diretamente o sujeito passivo, mas sobretudo a Administração Pública, no seu âmbito interno. Por tal motivo, tais vícios, em regra, admitem validação, por não representarem – em princípio – prejuízo ao sujeito passivo.
Esclarece Napoleão Nunes Maia Filho264 que a competência administrativa do
agente administrativo pode ser aferida levando-se em conta três critérios, a saber: “1) matéria que por lei tenha sido incluída nas atribuições do agente; 2) a base territorial previamente fixada na lei para o exercício de suas atribuições; 3) o lapso temporal do desempenho, que se dilarga do momento da investidura inicial regular até o instante da sua cessão por qualquer motivo legal”.
Conforme visto, o ente competente, mediante lei, estabelecerá as regras concernentes ao exercício da capacidade tributária ativa, fixando os critérios acerca
264 MAIA FILHO, Napoleão Nunes. Competência para retificação do lançamento tributário. Revista
da competência dos agentes para fiscalizar e expedir os lançamentos tributários. Tais critérios poderão ser eleitos em razão da matéria, da função, do território, da pessoa etc., ou seja, tais regras deverão ser verificadas à luz das mais diversas legislações das Administrações Fazendárias.
Deste modo, não temos nenhuma pretensão de esgotar tal assunto, razão pela qual serão identificados apenas alguns casos que julgamos de maior ocorrência.
5.3.1.1.2.1 Incompetência administrativa em razão da matéria
Na visão de Fredie Didier Jr.265, “(...) a competência em razão da matéria é determinada pela natureza da relação jurídica controvertida, definida pelo fato jurídico que lhe dá causa”. Esclarecendo o doutrinador: “(...) é a causa de pedir, que contém a afirmação do direito discutido, o dado, a ser considerado para identificar o juízo competente”.
Como exemplo de competência fixada em razão de matéria, podem-se citar atribuições a determinados agentes para fiscalizar e constituir créditos tributários relativos a determinados tributos, bem como regimes especiais de tributação.
Em regra, a incompetência em razão da matéria implica nulidade de índole absoluta, não se admitindo a aplicação do artigo 173, II, do Código Tributário nacional, conforme as diretrizes anteriormente fixadas. Esse, aliás, foi o entendimento adotado pelo CARF no Acórdão nº 3302-01-422, cuja ementa segue:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL COFINS Período de apuração: 01/04/1992 a 31/12/1995 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL — VÍCIO DE COMPETÊNCIA — ATO FISCAL NULO —INAPLICABILIDADE DO ART. 173, II, DO CTN —DECADÊNCIA A autoridade competente
para suspender a imunidade de instituição de assistência social é o Delegado da Receita Federal. Portanto, ato praticado pela
fiscalização para suspender a imunidade de entidade filantrópica, trata-se de vicio de competência, representando vicio insanável quanto à existência do ato de lançamento, sendo, em
265 DIDIER JR, Fredie. Curso de direito processual civil. Introdução ao direito processual civil e
conseqüência, ineficaz para induzir o reinicio da contagem do prazo decadencial, somente viável na hipótese expressamente
prevista no art. 173, inciso II, do CTN. Assim, tendo sido lavrado novo auto de infração, a contagem do prazo decadência permanece incólume. (grifo nosso).266
Vale sublinhar que a doutrina processualista, fundamentada no artigo 111 do Código de Processo Civil, também qualifica a incompetência relativa à matéria como sendo absoluta. É o que se depreende das lições de Cassio Scarpinella Bueno267:
Da competência absoluta se pode cogitar em razão da ‘matéria’ (definida pela natureza da causa a ser julgada) ou ‘funcional’ (definida pelo órgão jurisdicional que vai atuar ao longo do processo). Pode-se cogitar da competência relativa, de seu turno, em razão do ‘território’ (definida em função da localização de pessoas ou coisas) ou em razão do ‘valor’ (definida pelo valor da causa).
5.3.1.1.2.2 Incompetência Administrativa em razão da função
Por competência funcional, entende-se a divisão de atribuições entre os agentes da Administração, necessária para o regular desempenho dessa no cumprimento de suas funções.
Sob esta perspectiva, o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais vem julgando como inválidos os lançamentos produzidos por auditor-fiscal, quando o mesmo exerça também função julgadora. Vejamos:
LANÇAMENTO. ATIVIDADE PRIVATIVA DA AUTORIDADE
ADMINISTRATIVA LANÇADORA. IMPOSSIBILIDADE DO
JULGADOR DE PRIMEIRA INSTÂNCIA EFETUAR AJUSTES. Falece competência aos julgadores de primeira instância para efetuar ajustes no auto de infração, pois cabe aos julgadores administrativos agir negativamente, reduzindo os montantes lançados, jamais modificando qualquer dos critérios contidos na rega matriz de incidência. 268
266 Acórdão CARF nº 3302-01.422, Conselheiro Relator Alexandre Gomes, Sessão de 13 fev. 2012. 267 BUENO, Cassio Scarpinella. Curso Sistematizado de Direito Processual Civil - Procedimento
comum: ordinário e sumário. 7.ed. rev. e atual. São Paulo: Saraiva, 2014, p. 50.
268 Acórdão 9101-00.295, CARF, Câmara Superior de Recursos Fiscais, 1ª Turma da 1ª Câmara,
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2000 REVISÃO DE DECLARAÇÃO E LANÇAMENTO - ÓRGÃO COMPETENTE - A competência para revisão de declaração, inclusive com a promoção de glosas de despesas, é da Autoridade Administrativa que jurisdiciona o domicílio fiscal do contribuinte, e não da Autoridade Julgadora. Recurso provido.269
Entendemos que, em regra, a incompetência relativa à função, assim como a referente à matéria, implica nulidade absoluta, por haver, a priori, uma presunção de ato praticado em prejuízo ao interesse público.
5.3.1.1.2.3 Incompetência Administrativa em razão do território
A competência territorial do Agente é geralmente fixada levando-se em conta a situação do domicílio fiscal do contribuinte. Como exemplo, cita-se regra imposta pela legislação federal concernente à fiscalização e cobrança do Imposto de Renda.270
O domicílio fiscal, por sua vez, consoante prescreve o artigo 127 do CTN, como regra, pode ser eleito pelo próprio sujeito passivo. Na ausência de eleição, considera-se como domicílio fiscal, em se tratando de pessoa física, o local de sua residência habitual; da pessoa jurídica, o seu estabelecimento; na hipótese de esses não serem conhecidos, o local da ocorrência dos eventos imponíveis tributários. Destaca-se, ainda, que o domicílio eleito poderá ser motivadamente recusado pela Administração, quando se comprovar que fora feito para impossibilitar ou dificultar a fiscalização.271
269 Acórdão 104-23.202, CARF, 4ª Câmara, Relatora Maria Helena Cotta Cardozo, DJ 18 mar. 2009. 270Decreto Lei 5.844/43: “Art. 175. A autoridade fiscal competente para aplicar este decreto-lei é a do
domicílio fiscal do contribuinte, ou de seu procurador ou representante”.
271
“Art. 127. Na falta de eleição, pelo contribuinte ou responsável, de domicílio tributário, na forma da legislação aplicável, considera-se como tal:
I - quanto às pessoas naturais, a sua residência habitual, ou, sendo esta incerta ou desconhecida, o centro habitual de sua atividade;
II - quanto às pessoas jurídicas de direito privado ou às firmas individuais, o lugar da sua sede, ou, em relação aos atos ou fatos que derem origem à obrigação, o de cada estabelecimento;
III - quanto às pessoas jurídicas de direito público, qualquer de suas repartições no território da entidade tributante.
Entenda-se domicílio fiscal como o local estabelecido pelo Sujeito Passivo de determinado tributo para manter suas relações com o Fisco. Neste sentido, não existe, a rigor, necessidade de haver coincidência entre o domicílio eleito e com o local da ocorrência dos eventos imponíveis tributários.272
A questão que se coloca, portanto, é investigar se o lançamento produzido por agente que atue em região diversa do domicílio do sujeito passivo será considerado inválido.
Primeiramente, insta verificar o disposto na legislação que rege a esfera administrativa atuante.
Existem casos em que a própria legislação, a depender da situação do contribuinte, excepciona tal regra, como por exemplo, no âmbito federal, a Delegacia Especial dos Maiores Contribuintes em Belo Horizonte. Nessas hipóteses, diante da previsão normativa específica, entende-se não haver qualquer vício relativo ao pressuposto subjetivo do Agente, mesmo aquele estando estabelecido em Jurisdição diversa da do domicílio fiscal do contribuinte.
Ainda no âmbito federal, não é despiciendo destacar que o CARF sumulou273 o entendimento no sentido de considerar válidos os lançamentos produzidos por agentes de jurisdição diversa do domicílio fiscal do contribuinte, desde que o servidor tenha atribuição/competência no local em que se verificaram os eventos
§ 1º Quando não couber a aplicação das regras fixadas em qualquer dos incisos deste artigo,
considerar-se-á como domicílio tributário do contribuinte ou responsável o lugar da situação dos bens ou da ocorrência dos atos ou fatos que deram origem à obrigação.
§ 2º A autoridade administrativa pode recusar o domicílio eleito, quando impossibilite ou dificulte a arrecadação ou a fiscalização do tributo, aplicando-se então a regra do parágrafo anterior”.
272Trilhando por este caminho, obt
empera Hugo de Brito Machado: “Não se deve, porém, confundir o lugar da ocorrência do fato gerador do tributo com o domicílio do sujeito passivo da respectiva obrigação tributária, pois a regra que estabelece tal coincidência somente se aplica se não tiver havido manifestação do sujeito passivo indicando o domicílio de sua escolha”. MACHADO, Hugo de Brito. Comentários ao Código Tributário Nacional, Artigos 96 a 138, V. II. São Paulo: Atlas, 2004, p. 499.
273 Súmulas consolidadas com os acórdãos paradigmas CAR
F nº 6: “É legítima a lavratura de auto de infração no local em que foi constatada a infração, ainda que fora do estabelecimento do contribuinte”; Súmulas consolidadas/aprovadas pelo pleno em sessão de 08/12/2009 Súmula CARF nº 27: É valido o lançamento formalizado por Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil de jurisdição diversa da do domicílio tributário do sujeito passivo”.
sujeitos a fiscalização e autuação, interpretação que tem como fonte as regras veiculadas nos artigos 9, §2º e 10 do Decreto-lei nº.70.235/72 .274
Finalmente, cabe sublinhar que, para as demais hipóteses relativas a incompetência territorial, que não se encontram excepcionadas pela legislação, verifica-se, sim, um vício, o qual, desde que obedecidos os critérios já expostos, poderá ser sanado via confirmação.
5.3.1.1.2.4 Incompetência administrativa em razão de aposentadoria, e impedimento, suspeições do agente administrativo
Ainda como exemplo de vícios no pressuposto subjetivo, há os lançamentos produzidos por agentes já aposentados, suspeitos ou impedidos275.
A aposentadoria é causa que põe termo à própria competência, logo dela decorrre nulidade absoluta, visto que a autoridade, ao se aposentar, deixa de exercer atividade pública, não exteriorizando, obviamente, a vontade da Administração Pública.
Nesse sentido, vale conferir a seguinte decisão proferida pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais276:
ATO ADMINISTRATIVO DE LANÇAMENTO. AUDITOR FISCAL APOSENTADO. VÍCIO DE COMPETÊNCIA. O ato administrativo de lançamento formalizado por meio de auto de infração lavrado por
274“Art. 9º A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão formalizados em
autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para cada tributo ou penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito.
§ 2º Os procedimentos de que tratam este artigo e o art. 7º, serão válidos, mesmo que formalizados por servidor competente de jurisdição diversa da do domicílio tributário do sujeito passivo.
§ 3° A formalização da exigência, nos termos do parágrafo anterior, previne a jurisdição e prorroga a competência da autoridade que dela primeiro conhecer.
(...)
Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação da falta, e conterá obrigatoriamente”.
275
Na visão de Iuri Mattos de Carvalho, “(...) impedimentos e suspeições são circunstância pessoais, previstas em lei, que geram a parcialidade do agente público para atuar em determinado caso”. CARVALHO, Iuri Mattos. Do impedimento e suspeição no processo administrativo (arts.18 a 21). FIGUEIREDO, Lúcia Valle (Coord.). Comentários à lei federal de processo administrativo. Belo Horizonte: Fórum, 2009, p. 128.
276 Acórdão 3202-000.867, CARF, 2ª Câmara, Relator Luís Eduardo Garrossino Barbieri, DJ 21 out.
Auditor-Fiscal já aposentado padece de vício de competência, devendo ser declarado nulo, nos termos do que dispõe o artigo 59, inciso I, do Decreto nº 70.235/72.
Aliás, caso o agente, mesmo aposentado, continue a praticar atos próprios da Administração Pública, estará praticando o delito previsto no artigo 324 do Código Penal, cujo teor segue, in verbis:
Exercício funcional ilegalmente antecipado ou prolongado
Art. 324 - Entrar no exercício de função pública antes de satisfeitas as exigências legais, ou continuar a exercê-la, sem autorização, depois de saber oficialmente que foi exonerado, removido, substituído ou suspenso:
Pena - detenção, de quinze dias a um mês, ou multa.
Desse modo, se o ato praticado pelo servidor aposentado pode acarretar, inclusive, a sua responsabilização penal, pode-se dizer, com absoluta propriedade, que o ato é eivado de nulidade absoluta, notadamente pela ausência de competência mínima do indivíduo responsável pela sua elaboração.
No que diz respeito à suspeição ou ao impedimento, surgem como ferramenta para se evitar o desvio de poder, para conferir credibilidade e legitimidade ao ato produzido pelo agente administrativo.
Por se tratar o lançamento ato de enunciação obrigatória, há que se fazer a distinção no que concerne aos efeitos do ato produzido por agente “suspeito” ou “impedido”.
A rigor, entende-se que as hipóteses de suspeição, por esta geralmente envolver uma presunção de “parcialidade”, não seriam per si causa de invalidade do ato administrativo.
Mas, advirta-se, caso o contribuinte ofereça impugnação e se constatem as circunstâncias caracterizadoras da suspeição, defende-se como medida razoável a invalidade do ato produzido, em homenagem aos princípios da confiança e da moralidade, sem a possibilidade de convalidação, nos termos do artigo 173, II, do Código Tributário nacional, sob pena de prestigiar o ilícito.
Quanto ao impedimento, em razão de a própria lei identificar, como ficção jurídica, agente impedido como aquele destituído de competência, defende-se que o lançamento eventualmente produzido por agente impedido é eivado de nulidade absoluta, não admitindo, portanto, confirmação277.
Neste sentido, podem-se citar os seguintes julgados:
MINISTRO DO SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA QUE VEM A JULGAR RECURSO INTERPOSTO PELO RÉU CONDENADO EM PROCESSO NO QUAL ESSE MESMO MAGISTRADO ATUOU, EM MOMENTO ANTERIOR, COMO MEMBRO DO MINISTÉRIO PÚBLICO - INADMISSIBILIDADE - HIPÓTESE DE IMPEDIMENTO
(CPP, ART. 252, II) - CAUSA DE NULIDADE ABSOLUTA DO JULGAMENTO - NECESSIDADE DE RENOVAÇÃO DESSE
MESMO JULGAMENTO, SEM A PARTICIPAÇÃO DO MINISTRO IMPEDIDO - QUESTÃO DE ORDEM QUE SE RESOLVE PELA CONCESSÃO, DE OFÍCIO, DE "HABEAS CORPUS" EM FAVOR DO ORA AGRAVANTE (STF - AI: 706078 RJ , Relator: Min. CELSO DE MELLO, Data de Julgamento: 10/03/2009, Segunda Turma, Data de Publicação: DJe-200 DIVULG 22-10-2009 PUBLIC 23-10-2009 PROCESSUAL CIVIL. SUSPEIÇÃO DO PERITO. AUSÊNCIA DE
PROVA. PEDIDO DE SUBSTITUIÇÃO. DESCABIMENTO.
QUESTÃO AFEITA AO LIVRE CONVENCIMENTO DO
MAGISTRADO. SÚMULA 7. STJ. 1. Considerada causa de
nulidade relativa, a suspeição do perito não prescinde de prova concreta que possa comprometer a sua atuação imparcial e eqüidistante das partes. Ademais, é de se considerar que o laudo
impugnado foi produzido seis meses antes, sob o acompanhamento das assistentes da autora, que não dissentiram, em momento algum, de suas conclusões. 2. Afastada qualquer ofensa ao texto legal, é de se concluir que a opção pela rejeição do incidente de suspeição decorreu da faculdade que tem o magistrado, como dirigente do processo, de apreciar livremente as provas (artigos 130 e 131 do Cód. Pr. Civil), questão que não pode ser revista em âmbito de especial, a teor do enunciado 7 da Súmula desta Corte. Recurso não conhecido (STJ - REsp: 200312 MG 1999/0001670-0, Relator: Ministro CASTRO FILHO, Data de Julgamento: 13/09/2005, T3 - TERCEIRA TURMA, Data de Publicação: DJ 10/10/2005 p. 354). (grifo nosso)
Posição esta convergente com a jurisprudência administrativa, ex vi:
277 Confira ainda os seguintes julgados: TJ-ES - ED: 24990084212 ES 24990084212, Relator: Carlos
Roberto Mignone, Data de Julgamento: 18 jun. 2007, Terceira C.C., Data de Publicação: 25 set. 2007; TJES, Classe: Agravo Interno - (Arts 557/527, II CPC) Exc Suspeição, 100100035797, Relator : NAMYR CARLOS DE SOUZA FILHO, Órgão julgador: SEGUNDA CÂMARA CÍVEL, Data de Julgamento: 13/12/2011, Data da Publicação no Diário: 16/12/2011).
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/01/2001 a 31/12/2001 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. NULIDADE. DECISÃO RECORRIDA COM PARTICIPAÇÃO DE SERVIDOR QUE PARTICIPOU DO PROCEDIMENTO DE FISCALIZAÇÃO. É nula a decisão administrativa no âmbito do
processo administrativo fiscal, quando o servidor que participou da ação fiscal participa também do julgamento, em face do impedimento necessário à preservação do princípio da imparcialidade. PROCESSO ADMINISTRATIVO. NULIDADE.
DEVIDO PROCESSO LEGAL MATERIAL. DIREITO DE DEFESA. CERCEAMENTO. Caracteriza-se o cerceamento ao direito à ampla defesa a não devolução ao contribuinte dos documentos requisitados / apreendidos para lavratura do auto de infração até à data da intimação do lançamento, documentos esses necessários ao exercício do contraditório e ampla defesa. Processo anulado a partir do acórdão recorrido, inclusive (CARF, Processo nº 10283.003961/2004-32, Recurso Voluntário, Acórdão nº 3101- 001.710, 17/09/2014). (grifo nosso)
A doutrina, por sua vez, adota o entendimento no sentido de que o impedimento, por ferir de modo claro e objetivo a imparcialidade da autoridade julgadora, é causa de nulidade absoluta, enquanto a suspeição seria motivo de nulidade relativa do ato, desde que demonstrada a ausência de neutralidade do julgador.
Nesse sentido, segue ensinamento de Fredie Didier Jr278.:
As hipóteses de impedimento (art. 134 do CPC) dão ensejo à nulidade do ato, pois há uma presunção iure et de iure de que o magistrado não tem condições subjetivas para atuar com imparcialidade. É vício que pode ser alegado a qualquer tempo e grau de jurisdição (à arguição de impedimento não se aplica o prazo de quinze dias previsto em lei para ingressar com exceção instrumental), além de poder ser reconhecido ex officio pelo magistrado. O vício é tão grave que admite, inclusive, futura ação
rescisória (art. 485, II, do CPC), pois se entende que a condução de todo o procedimento fica comprometida.
(...)
As hipóteses de suspeição (art. 135 do CPC) dão azo à invalidade do ato processual pelo magistrado. Sucede que, neste caso, embora o magistrado possa reconhecer-se suspeito (art. 135, par. ún., do CPC), a parte tem prazo preclusivo para arguir a suspeição (quinze dias) e pedir a nulificação do ato. É que não se trata de uma
presunção absoluta de parcialidade; ao contrário, por ser menos grave, sequer autoriza ajuizamento de futura ação rescisória
(grifo nosso).
278 JR. DIDIER, Fredie. Curso de Direito Processual Civil – Introdução ao Direito Processual Civil e
Trilhando neste caminho, assevera Daniel Amorim Assumpção Neves279: O impedimento do juiz é causa absoluta de parcialidade, significando dizer que basta a ocorrência de umas das causas previstas pelo art. 134 do CPC, para que o juiz seja afastado da condução do processo, não sendo necessária a pesquisa a respeito da efetiva influência gerada na imparcialidade do juiz no caso concreto. Na exceção de suspeição não basta a mera alegação de uma das causas previstas no art. 135 do CPC, sendo indispensável que se demonstre que a ocorrência dessa causa gerou efetivamente a parcialidade do juiz no caso concreto. Parcela da doutrina se refere à suspeição, sendo definida por elementos subjetivos, enquanto o impedimento é definido por elementos objetivos.
Vale destacar, ainda, que a existência de impedimento ou suspeição não se aplica apenas à autoridade julgadora, mas a todo e qualquer agente que tenha participado do processo administrativo, inclusive ao agente fiscal que lavrou o Auto de Infração.
Isso porque os artigos 18280 e 20281 da Lei n. 9.784/99, ao tratarem do
impedimento e da suspeição no Processo Administrativo no âmbito federal, falam em “autoridade” e “servidor”, e não “autoridade julgadora”.