Para desenvolver as atividades de Auditoria, Franco e Reis (2004, p.2) descrevem algumas características necessárias que o auditor deve possuir:
- capacidade para aplicação de normas, técnicas e procedimentos na realização da auditoria interna;
- capacidade na área de princípios e técnicas contábeis ao fazer registros e relatórios financeiros;
- conhecimento dos princípios de administração para verificar a relevância e a significação dos eventuais desvios e
- conhecimento dos fundamentos de contabilidade, economia, direito comercial, impostos, finanças, métodos quantitativos e sistemas de processamento eletrônico de dados.
Ao descrever as características necessárias nota-se que é requerida uma grande capacitação profissional, não somente relacionados aos normativos que embasam a execução dos trabalhos, e a sua correta aplicação, bem como da interdisciplinaridade necessária para poder compreender os atos e fatos administrativos e contábeis.
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No tocante as normas para os auditores internos, o Institute of Internal Auditors (IIA) emitiu as Normas Profissionais para a prática profissional de Auditoria Interna (IIA, 2013, p.2) na qual estabelece que “todos os auditores internos são responsáveis pela conformidade com as normas em relação à objetividade, proficiência e zelo profissional”.
Acrescenta também que “os auditores internos são responsáveis pela conformidade com as normas que são relevantes para o desempenho das suas responsabilidades profissionais”.
Na Administração Pública brasileira, a Lei nº 11.091 de 12 de janeiro de 2005 dispôs sobre a estruturação do plano de carreiras dos cargos técnico-administrativos das instituições federais de ensino e definiu que para exercer o cargo de Auditor, a pessoa física deve possuir curso de nível superior nas áreas de Economia, ou Direito ou Ciências Contábeis, haja vista que no Brasil não existe nenhum curso superior com esta denominação (BRASIL, 2005).
A despeito de estar mencionando na Lei nº 11.091/2005 o cargo de Auditor, nada impede que ocupantes de outros cargos exerçam as atividades próprias de Auditoria nas instituições públicas, desde que estejam com os atos administrativos devidamente formalizados e preencham os requisitos esperados para tal, haja vista ser mais considerada como uma técnica para aplicação do conhecimento contábil.
Não foi encontrada na legislação brasileira a definição clara das responsabilidades atribuídas ao Auditor, somente poucas referências, seja no código civil, penal ou comercial. O Conselho Federal de Contabilidade emitiu a NBC PG 100 que dispõe sobre o código de ética para aplicação geral aos profissionais da contabilidade em exercício de suas atividades, não explicando o campo de atuação, mas definindo as condições necessárias e exigidas a todos os profissionais da contabilidade as quais devem permear o desenvolvimento dos seus trabalhos. No tocante a quantidade de servidores em atividade nesta unidade, não há na legislação brasileira, normativo que defina critérios objetivos para o dimensionamento do efetivo de pessoal, ficando a cargo da entidade o provimento de recursos materiais e humanos necessários para o desenvolvimento das atividades.
Na pesquisa realizada em instituições públicas da Arábia Saudita por Alzeban e Gwilliam (2014), o tamanho do quadro de pessoal foi um dos fatores que determinaram a eficácia da Auditoria Interna, juntamente com a capacidade técnica dos auditores, relação entre auditores internos e externos, suporte da alta gestão e independência para o exercício das atividades.
O apoio da alta gestão é fundamental para a eficácia da Auditoria Interna, tendo em vista que a contratação de pessoal, qualificação e independência para desenvolver os
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trabalhos são todos resultados derivados das decisões tomadas pela gestão (COHEN; SAYAG, 2014).
A Auditoria Interna deve ser um órgão de assessoramento e estar vinculada administrativamente ao Conselho Superior da entidade, para assim poder garantir a independência técnica de sua atuação. A vinculação técnica desta unidade é estabelecida conforme o artigo 15 do Decreto nº 3.591/2000, estando sujeita à orientação normativa e supervisão técnica do SCI do Poder Executivo Federal - CGU, o qual visa proporcionar a qualidade dos trabalhos, efetividade nos resultados de auditoria e racionalização das ações de controle aos órgãos e às unidades que o integram.
Para disciplinar a atuação do auditor, Castro (2015, p.491) elenca as seguintes regras a serem adotadas, conforme demonstrado no Quadro 06 abaixo:
Quadro 6 - Regras para atuação do Auditor
Comportamento Foco Principal
Ético
Obedecer aos normativos de conduta, carreira e classe profissional e manter confidencialidade dos trabalhos executados.
Cautela e zelo profissional Agir de forma a reduzir a margem de erro e evitar constrangimentos profissionais.
Independência Agir com imparcialidade e independência quanto ao agente controlado.
Soberania
Possuir domínio das atividades a serem desenvolvidas, possibilitando julgamento profissional coerente e emissão de relatórios.
Imparcialidade
Os trabalhos devem ser executados de forma que não haja conflito de interesses e possível influência na imparcialidade.
Objetividade Possuir prova documental das evidências de auditoria. Conhecimento técnico e capacidade
profissional
Possuir conhecimento técnico em várias áreas para desenvolver melhor as tarefas executadas.
Atualização dos conhecimentos técnicos Sempre buscar a atualização dos recursos necessários para poder executar melhor as auditorias.
Informações de terceiros Utilizar informações contidas em relatórios anteriores. Cortesia Buscar um bom trato e uma relação cortês entre auditor e
auditado. Fonte: Adaptado de Castro (2015, p.491).
Mesmo que estejam elencados como regras para os auditores seguirem, são na verdade pressupostos básicos para quaisquer profissionais prestadores de serviços na consecução de suas atividades.
O conhecimento técnico e a capacidade profissional são obtidos com a participação dos servidores em cursos, treinamentos, fóruns e seminários os quais visam o
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aperfeiçoamento das técnicas e métodos utilizados pelos servidores lotados da Auditoria Interna em busca de:
a) Aumentar a produtividade no desenvolvimento das atividades; b) Aprimoramento na análise dos dados coletados nas auditorias; c) Poder desenvolver atividades mais complexas;
d) Motivação; e
e) Atualização dos conhecimentos, face o Estado estar em contínuo processo de transformação, demandando requalificação para atender a novas demandas.
As ações de capacitação devem estar relacionadas ao ambiente de atuação da Auditoria Interna e devem contribuir no desenvolvimento das atividades de auditoria contempladas no planejamento anual, pois os recursos intelectuais complementam os recursos materiais necessários para tal.
Ao listar os treinamentos a serem realizados pela equipe de Auditoria Interna devem-se considerar quais os conhecimentos requeridos e adequados para a execução das auditorias planejadas, tendo em vista a necessidade de desenvolvimento e aprimoramento das técnicas de auditoria e utilização de ferramentas tecnológicas para uma melhor execução dos trabalhos.
O processo de escolha de treinamentos também engloba a opinião dos próprios servidores responsáveis pela execução das auditorias, para assim identificar em quais áreas há necessidade de cursos ou atualização de conhecimentos já adquiridos, buscando então um alinhamento entre as competências que os servidores possuem e as competências necessárias para a realização das atividades requeridas pelo próprio departamento de Auditoria.
Os servidores com pouco tempo de experiência em Auditoria demandam mais ações de capacitações visando preencher lacunas de conhecimento e de técnicas necessárias para execução dos trabalhos.
Quanto ao exercício da chefia da unidade Auditoria Interna, o processo de substituição ou nomeação do titular desta unidade não é um procedimento de mera indicação e nomeação por parte da reitoria, devendo seguir os trâmites estabelecidos no Decreto nº 3.591, de 06 de setembro de 2000 que são:
1) Conselho Superior da Universidade deve aprovar a dispensa do titular da unidade de Auditoria Interna;
2) Indicação do novo titular da Auditoria Interna pelo Conselho Superior da Universidade;
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3) Resolução do Conselho Superior, contendo a dispensa e a indicação do novo titular deve ser submetida à apreciação da CGU pela unidade regional no Estado sede da Universidade; e
4) Após análise e aprovação da unidade regional da CGU, a reitoria da Universidade deve comunicar ao Ministério da Educação e a CGU com sede em Brasília (BRASIL, 2000).
Como o cargo de chefia da unidade de Auditoria Interna é de livre escolha por parte da entidade, faz-se necessário estabelecer o trâmite para que a substituição do titular não tenha viés de represália devido às atividades desenvolvidas e a sua independência de atuação, as quais podem trazer prejuízos para os dirigentes, mas garantindo o interesse público.