Identitetsprosjektet

Como as principais oportunidades de BEPS surgem da falta de atualização das normas nacionais e dos padrões internacionais, para combater seus principais focos são necessárias medidas trifásicas: a) nacionais (conforme recomendações já expostas); b) internacionais (conforme recomendações expostas abaixo para os tratados internacionais); e, c) de interação (entre as nacionais e as internacionais).

Os negócios híbridos, assim como a maioria dos focos de BEPS, apesar de serem tratados especificamente por uma ação, possuem conectividade com outras ações que acabam, também, apontando mudanças para combater os seus efeitos e possibilidades. É o caso, por exemplo, da sexta ação. Como ela traz previsões para eliminar o abuso de tratados, acaba, também, cobrindo algumas omissões que atualmente facilitam as estruturas com a utilização de negócios híbridos.

A primeira recomendação da OCDE para diminuir as possibilidades de BEPS nos tratados para evitar a dupla tributação é importada da ação 6. Atualmente, a regra de desempate dos tratados (tie breaker rule) 101 _{para eliminar a dupla tributação decorrente da dupla residência,}

determina que a pessoa jurídica será considerada residente no seu local de direção efetiva. Aproveitando da abrangência da definição, as empresas multinacionais muitas vezes utilizam a regra como ferramenta para a erosão de base.

Para eliminar o abuso dos benefícios estabelecidos nos tratados, foi sugerida uma nova versão da regra102_{: no caso da pessoa jurídica ser considerada residente nos dois Estados}

100 _{Conforme conceito definido na página 18 do presente trabalho.}

101 _{De acordo com o artigo 4, parágrafo 3, do MTC: “Where by reason of the provisions of paragraph 1 a person other} than an individual is a resident of both Contracting States, then it shall be deemed to be a resident only of the State in which its place of effective management is situated.”

102 _{“Where by reason of the provisions of paragraph 1 a person other than an individual is a resident of both} Contracting States, the competent authorities of the Contracting States shall endeavour to determine by mutual agreement the Contracting State of which such person shall be deemed to be a resident for the purposes of the Convention, having regard to its place of effective management, the place where it is incorporated or otherwise

contratantes, as autoridades fiscais deverão acordar em que Estado ela será presumida residente, considerando, entre outros possíveis fatores relevantes , seu local de direção efetiva, o local de sua incorporação ou constituição. Na ausência de tal acordo, a pessoa jurídica não terá direito a qualquer benefício tributário estabelecido no tratado, a não ser que convencionado entre as autoridades fiscais dos estados contratantes.

Assim, no que se refere aos efeitos tributários de DD decorrentes da utilização de entidades com dupla residência, quando se tratar de duas jurisdições que possuam tratados, além da neutralização por meio da regra primária, haverá, também, a aplicação da previsão do tratado para resolver o conflito de residência. Como algumas possibilidade de BEPS envolvendo sociedades com dupla residência poderão, ainda, ocorrer — dada a interação entre as disposições do tratado e as legislações internas de cada jurisdição —, a sugestão da OCDE é definir, também na legislação interna, que a entidade considerada residente em um Estado contratante por meio da regra de desempate, não poderá ser presumida residente em outro Estado contratante em decorrência das normas internas.

Outra recomendação aborda o tratamento das entidades híbridas. Considerando o seu relatório de 1999 quanto à aplicabilidade do MTC para parcerias103 _{e a dificuldade em aplicar as}

conclusões obtidas anteriormente, a OCDE sugere a inclusão de um parágrafo específico ao artigo primeiro do MTC104_{, bem como a inserção de parágrafos específicos aos comentários do artigo}105_,

de modo a garantir que as rendas das entidades transparentes sejam tratadas em conformidade com os benefícios tributários e nos casos apropriados. Ou seja, se as rendas das entidades híbridas forem

constituted and any other relevant factors. In the absence of such agreement, such person shall not be entitled to any relief or exemption from tax provided by this Convention except to the extent and in such manner as may be agreed upon by the competent authorities of the Contracting States.” OECD. Neutralising the Effects of Hybrid Mismatch Arrangements, Action 2 - 2015 Final Report, OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project. Paris: OECD

Publishing, 2015, p.137. Disponível em: <http://dx.doi.org/10.1787/9789264241138-en>.

103 _{OECD (1999), The Application of the OECD Model Tax Convention to Partnerships, Issues in International} Taxation,n.6, OECD Publishing.

104 _{“2. For the purposes of this Convention, income derived by or through an entity or arrangement that is treated as} wholly or partly fiscally transparent under the tax law of either Contracting State shall be considered to be income of a resident of a Contracting State but only to the extent that the income is treated, for purposes of taxation by that State, as the income of a resident of that State. [In no case shall the provisions of this paragraph be construed so as to restrict in any way a Contracting State’s right to tax the residents of that State OECD. Neutralising the Effects of Hybrid Mismatch Arrangements, Action 2 - 2015 Final Report, OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project. Paris:

OECD Publishing, 2015, p.139. Disponível em: <http://dx.doi.org/10.1787/9789264241138-en>.

105 _{Tendo em vista a extensão dos comentários, eles não são reproduzidos no trabalho, mas podem ser consultados no}

relatório da OCDE. OECD. Neutralising the Effects of Hybrid Mismatch Arrangements, Action 2 - 2015 Final Report,

OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project. Paris: OECD Publishing, 2015, p.139 -143. Disponível em:

tributadas como as de um residente de um dos Estados contratantes, os benefícios dos tratados serão aplicáveis, mas se não forem reconhecidas como de residente em nenhum dos Estados contratantes, não farão jus a qualquer benefício.

Quanto a possíveis conflitos nos tratados referentes à implementação das sugestões da OCDE nas normas nacionais, foi identificado quanto às regras primárias que: a) as previsões dos tratados (à exceção de seus artigos 7 e 24) não estabelecem definições quanto à dedutibilidade de pagamentos; b) é expressa a responsabilidade das legislações internas para estabelecer tais definições, de acordo com o parágrafo 30 dos comentários ao artigo 7 do MTC 106_{; c) não há}

conflito, a princípio, com as determinações do artigo 24107 _{dos tratados, referente à não}

discriminação, uma vez que o objetivo das normas é justamente equilibrar o tratamento tributário dos pagamentos realizados com a utilização de instrumentos híbridos, entre pagadores e beneficiários e suas respectivas jurisdições, evitando efeitos de DD ou D/NI. Logo, não remanescem conflitos, sendo de fato reservado às normas nacionais a possibilidade de introduzirem tais diretivas.

No que se refere às normas secundárias, a inclusão dos pagamentos como rendas tributáveis nas jurisdições dos beneficiários poderia ser impossibilitada se a renda não fosse atribuída a contribuinte do Estado contratante (de acordo com o art. 7108 _{do MTC), mas os tratados}

não impõem restrições à competência de tributar do Estado. Sendo a pessoa jurídica sujeita à tributação no Estado, não se configura qualquer conflito.

Para a implementação das regras de neutralização específicas, observou-se que a elaboração de regras para a vedação à isenção de dividendos pela jurisdição do beneficiário poderá

106 _{De acordo com o artigo 7, parágrafo 30 dos Comentários ao MTC “the conditions for the deductibility of expenses} are a matter to be determined by domestic law, subject to the provisions of the Convention and, in particular, paragraph 3 of Article 24 ...”. OECD. Neutralising the Effects of Hybrid Mismatch Arrangements, Action 2 - 2015 Final Report, OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project. Paris: OECD Publishing, 2015, p.145. Disponível

em: <http://dx.doi.org/10.1787/9789264241138-en>.

107 _{A análise refere-se a todos os parágrafos do artigo 24. Não obstante, cabe ressaltar, principalmente, o parágrafo}

primeiro: “ Nationals of a Contracting State shall not be subjected in the other Contracting State to any taxation or

any requirement connected therewith, which is other or more burdensome than the taxation and connected requirements to which nationals of that other State in the same circumstances, in particular with respect to residence, are or may be subjected. This provision shall, notwithstanding the provisions of Article 1, also apply to persons who are not residents of one or both of the Contracting States.” Disponível em: < https://www.oecd.org/ctp/treaties/2014- model-tax-convention-articles.pdf>.

108 _{Destaca-se o parágrafo primeiro do artigo 7: “ Profits of an enterprise of a Contracting State shall be taxable only} in that State unless the enterprise carries on business in the other Contracting State through a permanent establishment situated therein. If the enterprise carries on business as aforesaid, the profits that are attributable to the permanent establishment in accordance with the provisions of paragraph 2 may be taxed in that other State.” Disponível em: < https://www.oecd.org/ctp/treaties/2014-model-tax-convention-articles.pdf>.

ser dificultada para os Estados que possuam previsão de isenção em seus tratados (art. 23 A109 _do

MTC). Deverá ser, ao mínimo, introduzido o parágrafo 4110 _{ao artigo 23 A, de acordo com o MTC,}

que prevê algumas situações de negócios híbridos para que os dividendos deixem de ser isentos. Ou, em uma solução mais abrangente, ser incluída uma nova previsão nos tratados para adotar o método de crédito, ao invés da isenção, no caso de dividendos dedutíveis no Estado do pagador.

Quanto à recomendação de limitação dos créditos tributários decorrentes de IRRF, ela satisfaz o que determinam os tratados, conforme os comentários ao artigo 23 B111 _{do MTC — que}

deixam a cargo das normas nacionais a definição do cálculo para compensação dos créditos tributários, além de exemplificarem que normalmente deverá ser considerada como base a renda líquida sujeita à tributação —, ao invés de contradizê-los.