Kapittel 3 Prosjektet blir til- forankring, design og metode
3.2 Forskningsdesignet
3.2.2 Det refleksive aspekt
Em razão de suas peculiaridades, a competência tributária na CF/1988 possui características singulares que precisam ser analisadas para a compreensão de suas dimensões.
Por um lado, CARRAZZA152 enunciou seis características essenciais da competência tributária, quais sejam: exclusividade; indelegabilidade; incaducabilidade; inalterabilidade; irrenunciabilidade e facultatividade.
No que se refere à exclusividade, CARRAZZA aponta que a CF/1988 atribui faixas tributárias privativas a cada entidade política, proibindo às demais a possibilidade de instituir tributos naquele espaço153. ATALIBA já registrava que a regra geral das competências tributárias era a exclusividade, isto é, “que priva de uso todas as demais pessoas” 154.
PAULO DE BARROS CARVALHO155 refuta o caráter geral da exclusividade justamente pela possibilidade de impostos extraordinários da União em superposição com competências dos Estados e Municípios. Por outro lado, a possibilidade constitucional de incidência de dois tributos distintos sobre idêntica hipótese de incidência, por si só, como ocorre com o imposto sobre a renda e provento de qualquer natureza (IR) e a contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL), demonstram que a CF/1988 permite a dupla ou múltipla incidência de exações tributárias.
No entanto, as hipóteses excepcionais de bitributação autorizadas pela Constituição ressaltam a regra geral da autorização constitucional que pretende distinguir as competências tributárias156.
152 CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional. 27. ed. São Paulo: Malheiros, 2011. p.
548.
153 CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional. 27. ed. São Paulo: Malheiros, 2011. p.
550.
154 ATALIBA, Geraldo. Sistema Constitucional Tributário Brasileiro. São Paulo: Revista dos Tribunais,
1968. p. 106.
155 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011. p. 275. 156 Cf. CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional. 27. ed. São Paulo: Malheiros, 2011.
Nesse sentido, talvez fosse mais fiel ao sistema constitucional afirmar a exclusividade não como característica essencial, mas como vetor do sistema constitucional, isto é, a competência tributária é tendente à exclusividade.
Quanto à indelegabilidade, CARRAZZA157 aduz que as competências tributárias não podem transferir a terceiros, mesmo entes políticos, sua habilitação constitucional para instituir tributos. Com efeito, permitir a transferência de competência por meio de instrumento infraconstitucional significa inverter a hierarquia das normas e submeter as disposições constitucionais – e o equilíbrio federativo – a mudanças por leis ordinárias e convênios.
TÁCIO LACERDA GAMA158 ainda aponta que a indelegabilidade deve ser percebida em duas dimensões, a primeira quanto à proibição de delegação de ente político para outro e a segunda quanto à vedação de o poder legislativo delegar ao executivo.
No pertinente à incaducabilidade, CARRAZZA159 argumenta que o não exercício, ainda que prolongado no tempo, não tem o condão de retirar a possibilidade de instituição, a exemplo do imposto sobre grandes fortunas (art. 153, VII, da CF/1988). Apesar de decorridos quase 24 anos da promulgação da Carta Magna, a qualquer momento a União pode editar a lei complementar necessária à sua instituição.
Relativamente à inalterabilidade, CARRAZZA160 salienta que a entidade política competente não tem a faculdade de prorrogar ou alterar suas dimensões, sendo necessária emenda constitucional para qualquer modificação.
Nesse ponto, a crítica de CARVALHO161 é inteiramente procedente, uma vez que a possibilidade de emenda constitucional desautoriza qualificar de inalteráveis as competências tributárias. Limitar a inalterabilidade aos entes titulares das competências só traz maior possibilidade de confusão. Melhor seria caracterizar a competência tributária como rígida, na esteira de ATALIBA162, porquanto só pode ser modificada por meio de emenda constitucional, cujo processo legislativo é mais solene e dificultoso que o de edição de leis ordinárias. ATALIBA reconhecia a rigidez do sistema constitucional
157 CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional. 27. ed. São Paulo: Malheiros, 2011. p.
708.
158 GAMA, Tácio Lacerda. Competência Tributária: Fundamentos para uma teoria da nulidade. São Paulo:
Noeses, 2009. p. 270.
159 CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional. 27. ed. São Paulo: Malheiros, 2011. p.
717.
160 CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional. 27. ed. São Paulo: Malheiros, 2011. p.
720.
161 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011. p. 275. 162 ATALIBA, Geraldo. Sistema Constitucional Tributário Brasileiro. São Paulo: Revista dos Tribunais,
tributário como “princípio constitucional implícito”163, que repercute diretamente sobre as
competências tributárias tão amplamente detalhadas na CF/1988, não tendo o legislador ordinário nenhuma liberdade para “desenhar qualquer traço fundamental”164.
Destaque-se que a rigidez do sistema constitucional tributário está diretamente relacionada à rigidez das competências tributárias como alertava ATALIBA:
Ora, tanto a rigidez da discriminação, quanto a do próprio sistema tributário – que se traduz na necessidade de permissão, autorização, outorga expressa e específica do próprio texto constitucional – são peculiaridades da nossa Constituição. Nos estados unitários, não há razão para discriminação de rendas, donde a ausência de discriminação tão ampla. Nos demais estados federais, a repartição das competências tributárias é formada em termos genéricos, que caracterizam os respectivos sistemas constitucionais como flexíveis. Desta flexibilidade decorre – via de regra – a flexibilidade de todo o sistema tributário, como da inflexibilidade da nossa discriminação decorre a do próprio sistema, como um todo165.
Referentemente à irrenunciabilidade, CARRAZZA166 afirma que a competência tributária é direito indisponível dos entes políticos, não sendo possível a abdicação unilateral e definitiva, em todo ou em parte, da atribuição constitucional de instituir tributo. Por fim, no que tange à facultatividade, CARRAZZA167 assenta que os entes políticos são livres para editarem, ou não, os atos normativos necessários à instituição dos tributos. Ou seja, a instituição de tributos previstos na CF/1988 é decisão política discricionária da entidade política. Em sentido contrário, CARVALHO168 argumenta que há exceções quanto à alegada facultatividade, ao menos quanto ao imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação (ICMS), cujo caráter nacional demanda a instituição do tributo em todos os estados, sob pena de perda de consistência e de abertura à denominada guerra fiscal.
163 ATALIBA, Geraldo. Sistema Constitucional Tributário Brasileiro. São Paulo: Revista dos Tribunais,
1968. p. 37.
164 ATALIBA, Geraldo. Sistema Constitucional Tributário Brasileiro. São Paulo: Revista dos Tribunais,
1968. p. 20.
165 ATALIBA, Geraldo. Sistema Constitucional Tributário Brasileiro. São Paulo: Revista dos Tribunais,
1968. p. 27.
166 CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional. 27. ed. São Paulo: Malheiros, 2011. p.
722.
167 CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional. 27. ed. São Paulo: Malheiros, 2011. p.
723.
De fato, a facultatividade não parece prestigiar a força normativa da Constituição. A competência tributária parece inscrever-se entre os poderes-deveres do Estado, por três considerações.
A primeira refere-se ao dever fundamental de utilização dos meios disponibilizados pela Constituição para alcançar seus objetivos e fins. Enquanto valores importantes constitucionalmente, como saúde e educação, necessitam de recursos financeiros, parece não ser razoável abrir mão de fontes de arrecadação.
A segunda leva em conta a necessidade de observar o equilíbrio federativo e de participação do Estado nas riquezas produzidas pelos particulares. Com efeito, se a Carta Magna impôs que a alíquota mínima do imposto sobre propriedade de veículos automotores (IPVA) será fixada pelo Senado (art. 155, § 6º, I, da CF/1988), não parece constitucional a ausência de instituição do mencionado imposto. Além disso, é evidente que a ausência de instituição do imposto previsto no art. 153, VII, da CF/1988, por exemplo, importa onerosidade maior das demais bases de cálculo destacadas pela Carta Magna. Nesse sentido, não é de todo implausível a utilização de recursos judiciais contra a omissão inconstitucional, como a ação direta de inconstitucionalidade por omissão (ADO), art. 103, § 2º, da CF/1988.
A terceira decorre da imposição constitucional de configuração de Estado Fiscal, isto é, de que os impostos sejam a principal fonte de financiamento do Estado169, uma vez que a exploração direta da atividade econômica seja excepcional (art. 173 da CF/1988).
Ademais, é importante salientar que a competência tributária fixada na CF/1988 é exaustiva, como bem destacou ATALIBA, ao afirmar que o constituinte de 1946 criou sistema “completo, fechado e harmônico, que limita e ordena estritamente não só cada poder tributante como – consequência lógica – toda atividade tributária, globalmente considerada”170. Isto é, não há competência tributária fora dos termos definidos ou do rol
fechado explicitado na CF/1988, inexistindo liberdade discricionária para o legislador ordinário.
Frise-se que, independentemente do entendimento de que as normas de competência tributária cuidam de tipos171 ou conceitos172, é indubitável que as normas
169 BIRK, Dieter. Steuerrecht. 7. ed. Heidelberg: C. F. Müller, 2004. p. 19. NABAIS, José Casalta. O Dever
Fundamental de Pagar Impostos. 3ª Reimpressão. Coimbra: Almedina, 2012. p. 192.
170 ATALIBA, Geraldo. Sistema Constitucional Tributário Brasileiro. São Paulo: Revista dos Tribunais,
1968. p. 27.
171 SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário. São Paulo: Saraiva, 2011. p. 249-53.
172BARRETO, Paulo Ayres. “Conceitos constitucionais e Competência Tributária”. In: SANTOS, Nélida
constitucionais limitam a produção de normas jurídicas que instituem tributos, circunscrevendo o âmbito de liberdade do legislador ordinário de forma exaustiva173.
Na realidade, a CF/1988 predetermina o conteúdo material e define as hipóteses de incidência, estabelecendo cada espécie tributária e limitando tanto formalmente quanto materialmente os tributos que podem ser instituídos174. Ou como bem pontuou o célebre voto do Min. Luiz Gallotti, no RE 71.758/GB, Rel. Min. Thompson Flores, Pleno, j. 14.6.1972, in verbis:
O SENHOR MINISTRO LUIZ GALLOTTI: Sr. Presidente, é certo que podemos interpretar a lei, de modo a arredar a inconstitucionalidade. Mas, interpretar interpretando e, não, mudando-lhe o texto, e, menos ainda, criando um imposto novo, que a lei não criou.
Como sustentei muitas vezes, ainda no Rio, se a lei pudesse
chamar de compra o que não é compra, de importação o que não é importação, de exportação o que não é exportação, de renda o que não é renda, ruiria todo o sistema tributário inscrito na Constituição.175
Dessa forma, podem ser destacadas como características da competência tributária: tendência à exclusividade; indelegabilidade; incaducabilidade; irrenunciabilidade; rigidez e exaustividade.