O tema sobre o “conflito da competência tributária” revela-se importante para o nosso estudo, na medida em que ele se verifica no processo de enunciação das normas individuais e concretas, como é o caso do ato de lançamento tributário233, podendo implicar vício no pressuposto subjetivo.
Há na Carta Constitucional rígida demarcação acerca da competência para instituição de tributos e, consequentemente, deveres a eles correlatos. Tais regras descrevem fatos tributáveis e nelas se constata somente existir o“(...) poder de tributar sobre fatos cujos conceitos se enquadrem nos conceitos previstos em tais regras”, e, inversamente, não existir “(...) poder algum de tributar sobre fato cujos conceitos não se emoldurem nos conceitos previstos nessas regras”.234
Todavia, é frequente no exercício administrativo de tais competências a existência do denominado “conflito de competência tributária”, que ocorre quando dois ou mais entes julgam-se competentes para constituir e exigir crédito tributário relativo a mesmo fato jurídico tributário. 235
Conforme esclarece Roque Antonio Carrazza, na medida em que a Constituição Federal outorgou competência tributária exclusiva para União, Estados, Distrito Federal e Municípios, delimitou a esfera de competências de tais entes, não sendo possível, portanto, no plano lógico- jurídico, surgirem conflitos entre eles. Não obstante, conforme destacou o doutrinador, “na prática, [...] como já vimos, podem
233Conforme esclarece Tácio Lacerda Gama, “(...) no plano das competências legislativas, o tributo
não foi criado, o dever de pagar não foi instaurado e, portanto não há conflito de interesse em sentido estrito”. GAMA, Tácio Lacerda. Competência tributária: fundamentos para uma teoria da nulidade. São Paulo: Noeses, 2009, p. 234.
234 ÁVILA, Humberto Bergman. Imposto sobre à prestação de serviços de qualquer natureza
– ISS. Normas constitucionais aplicáveis. Precedentes do Supremo Tribunal Federal, hipótese de incidência, base de cálculo e local da prestação. Leasing financeiro: Análise da incidência. Revista Dialética de Direito Tributário n. 122. São Paulo: Dialética, p. 121.
235 Segundo Tácio Lacerda Gama: “denomina-se conflito de competência a circunstância de dois
sujeitos se julgarem competentes para gravar um mesmo fato qualificado numa competência privativa ou exclusiva, de tal forma que, no exercício simultâneo das duas competências, uma das prestações será indevida. Desse modo, na visão do doutrinador, melhor seria falar em ‘conflito de incidências tributárias”. GAMA, Tácio Lacerda. Competência tributária: fundamentos para uma teoria da nulidade. São Paulo: Noeses, 2009, p. 235.
surgir certas situações que, afinal, irão traduzir-se em conflitos de competência tributária”. 236
Tecidas tais considerações, com intuito de se fazer uma intersecção entre a teoria e a prática, a ciência e a experiência, citam-se dois casos, envolvendo conflito no exercício da competência tributária. Dois deles se encontram ainda pendentes de solução pelo Supremo Tribunal Federal: o primeiro condizente ao IPVA, em que se discute se o Imposto Sobre Veículo Automotor será devido no Estado onde foi feito o licenciamento do veículo, ou, no Estado onde o proprietário tem residência estabelecida237; o segundo, envolvendo Estados e Municípios, consiste em decidir, na análise da incidência sobre a venda de medicamento manipulado, se seria hipótese do ICMS ou ISSQN.238
Impende destacar que o objetivo ao se relatar tais casos não é adentrar rigorosamente no mérito para se defender o exercício da competência de um ou outro ente tributante, e sim demonstrar o quanto, na prática, o vício condizente a tal pressuposto subjetivo poderá resultar em grave insegurança jurídica.
Por tais razões, sustenta-se que, diante de tais hipóteses, a decisão que reconhece a competência de um ente e, ao revés, a incompetência de outro, em homenagem ao princípio da confiança e boa-fé objetiva, não poderá ter efeitos retroativos.
5.3.1.1.1.1 IPVA
236 CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de Direito Constitucional Tributário. São Paulo: Malheiros,
2004, p. 828.
237 Repercussão Geral- IPVA- Local do recolhimento
– Artigos 146, Incisos I e III, e 155, Inciso III, da Carta da República. Possui repercussão geral a controvérsia acerca do local a ser pago o Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores – IPVA, se em favor do estado no qual se encontra sediado ou domiciliado o contribuinte ou onde registrado e licenciado o veículo automotor cuja propriedade constitui fato gerador do tributo. (ARE 784682 RG, Relator (a): Min. Marco Aurélio, j. em 20 mar. 2014, Processo Eletrônico DJe-078, Divulg. 24 abr. 2014, Public. 25 abr. 2014).
238 Repercussão Geral - Tributário. ISS. ICMS. Farmácias de manipulação. Fornecimento de
medicamentos manipulados. Hipótese de incidência. Repercussão geral. 1. Os fatos geradores do ISS e do ICMS nas operações mistas de manipulação e fornecimento de medicamentos por farmácias de manipulação dão margem a inúmeros conflitos por sobreposição de âmbitos de incidência. Trata-se, portanto, de matéria de grande densidade constitucional. 2. Repercussão geral reconhecida. (RE 605552 RG / RS – Rio Grande do Sul, Relator (a): Min. Dias Toffoli, Julgamento: 31 mar. 2011).
No ano de 2009, o Estado de Minas Gerais, através da Delegacia Fiscal de Uberlândia /MG, iniciou um trabalho fiscalizatório, pelo qual se anotavam as placas de veículos licenciados em outros Estados. Feito isso, localizava-se o endereço do proprietário do veículo, e, caso ele tivesse endereço em Uberlândia/MG, encaminhava-se para o proprietário, um ofício 239, pela Delegacia Fiscal, vazado nos seguintes termos:
239 Com intuito de se preservar dados do contribuinte, não serão citados os nomes das placas, nem tampouco dos proprietários dos veículos fiscalizados.
Consoante se pôde observar do Ofício, o Estado de Minas Gerais fundamentava a sua cobrança no artigo 120 do Código de Trânsito Brasileiro, bem como na Lei Estadual 14.937 de 23/12/2003, percorrendo o seguinte percurso interpretativo: (i) De acordo com o artigo 1° da Lei Estadual, o IPVA Mineiro incide sobre veículo “sujeito a registro, matricula ou licenciamento no Estado”; (ii) e, para fundamentar a obrigatoriedade de o veículo estar “sujeito a registro, matrícula ou licenciamento no Estado”, valia-se do Código de Trânsito Brasileiro, artigo 120, in verbis: “Todo veículo automotor, elétrico, articulado, reboque ou semi-reboque, deve
ser registrado perante o órgão executivo de trânsito do Estado ou do Distrito Federal, no Município de domicílio ou residência de seu proprietário, na forma da lei”; (iii) concluindo, portanto, que, se o proprietário do veículo residisse em Município no âmbito de território mineiro, o Imposto Sobre Veículo Automotor seria devido para o Estado de Minas Gerais.
A rigor, não há no plano abstrato conflito de competência tributária, em razão de a Constituição já definir a matriz constitucional. Todavia, a Carta Magna apenas prevê de forma genérica critérios instituidores dos tributos, não os institui, ficando esta atribuição a cargo dos entes políticos em suas respectivas esferas de competência.
Com efeito, sabendo-se que a competência em matéria de instituição de tributo parte da Carta Constitucional, inicia-se o estudo desse documento para então identificar-se o foco do conflito. Partindo do texto Constitucional, é possível construir a seguinte regra matriz de incidência tributária do IPVA:
Fonte: elaborado pela própria autora
Assim, com fulcro na Constituição Federal, especialmente no artigo 158, III, é possível afirmar que a competência territorial do IPVA encontra-se demarcada pelo
licenciamento. A grande questão, porém, exsurge das regras atinentes ao próprio licenciamento.
A Constituição Federal em seu artigo 146, III, “a” prescreve que cabe a Lei Complementar “estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes”.
Então, caberia a lei complementar, à luz do disposto na Carta Constitucional, complementar tais critérios. O problema é que até o presente momento não foi publicada tal norma e, ademais, o CTN, que foi recepcionado pela Constituição como norma geral hábil a tratar de tais matérias, não cuida do IPVA, espécie tributária esta prevista apenas com o advento da Constituição de 1988.
Diante da inexistência da lei complementar para definir os critérios gerais deste imposto, os Estados, ao exercerem sua competência concorrente, sentem-se livres para manipular, através do licenciamento, o critério espacial do Imposto Sobre Veículo Automotor, e a própria competência impositiva, cada um definindo regras próprias para a obrigatoriedade ou não do licenciamento dos veículos no âmbito de seu território, o que causa infindáveis antinomias. Para exemplificar, citam-se algumas legislações estaduais, dentre elas:
ACRE (Lei Complementar Nº 114/2002)
Art. 2º - O IPVA tem como fato gerador a propriedade de veículo automotor de qualquer espécie.
(...) § 3º - O imposto incide também sobre veículo automotor de carga e de transporte coletivo de passageiros licenciado em outro Estado, a partir do segundo ano em que seja utilizado em
serviços permanentes no Estado do Acre” (grifos nossos).
DISTRITO FEDERAL ( Lei Nº 7.431/1985)
Art. 1º É instituído, no Distrito Federal, o imposto sobre a propriedade de veículos automotores devido anualmente, a partir do exercício de 1986, pelos proprietários de veículos automotores registrados e
licenciados nesta Unidade da Federação.
(...)
§ 7º São contribuintes do IPVA as pessoas físicas ou jurídicas residentes e ou domiciliadas no Distrito Federal (grifos nossos).
PARANÁ (Lei Nº 14.260/2003):
Art. 2º O IPVA tem como fato gerador a propriedade de veículo automotor e será devido anualmente.
(....)
§ 5º Em relação a veículo automotor registrado, matriculado ou inscrito neste Estado, o imposto incide independentemente do
local de domicílio do proprietário. (grifos nossos). GOIÁS: (Lei n° 11.651/1991):
Art. 90. O IPVA incide sobre a propriedade de veículo automotor aéreo, aquático ou terrestre, quaisquer que sejam as suas espécies,
ainda que o proprietário seja domiciliado no exterior.
Parágrafo único. O imposto é vinculado ao veículo. (...)
Art. 96. Contribuinte do IPVA é o proprietário do veículo automotor aéreo, aquático ou terrestre”. (grifo nosso).
MINAS GERAIS: Lei 14.947/2003
Art. 1º O Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores - IPVA incide, anualmente, sobre a propriedade de veículo automotor de qualquer espécie, sujeito a registro, matrícula ou
licenciamento no Estado.
(...)
Art. 4º Contribuinte do IPVA é o proprietário de veículo automotor”. (grifo nosso)
Com efeito, não é difícil comprovar as antinomias que tais legislações podem causar. Verifica-se, diante da lei do Distrito Federal, que uma pessoa residente naquele Estado, deverá forçosamente licenciar o veículo lá. Por sua vez, a legislação do Acre estabelece que, independentemente de a pessoa estar lá domiciliada, ela deverá ali recolher o imposto, quando o veículo for utilizado para prestar serviços no seu território. Já a legislação do Estado de Goiás é contundente no sentido de lhe ser devido o imposto sempre que o licenciamento nele ocorrer, independentemente do local onde resida o proprietário.
Diante de tais previsões legais, uma pessoa que preste serviço no Acre, seja domiciliada no Distrito Federal e, todavia, tenha licenciado o veículo no Estado de Goiás, tendo em vista os critérios de incidência desses Estados, estará sujeita a cobrança, pelo mesmo fato jurídico tributário, por parte dos três Estados.
Por esta razão é que se defende, em casos como esses, diante da flagrante existência de antinomia, aliada ao princípio da confiança e boa-fé objetiva que a decisão do Supremo Tribunal Federal, ao eventualmente reconhecer o Estado de Minas como competente e, portanto, válido seu lançamento, o que implica reconhecer, por outro lado, como absolutamente incompetente o Estado Goiano.
Deverá, não obstante, manter os efeitos dos atos jurídicos tributários já constituídos, sob pena de grave ofensa ao primado da Segurança jurídica.
A controvérsia e insegurança envolvendo o IPVA agravam-se ante a absoluta ausência de lei complementar, seja para dispor das normas gerais desse imposto, seja para resolver flagrante antinomia, a teor do que prescreve o artigo 146, incisos I e III, da Carta Constitucional.240
5.3.1.1.1.1 Omissão legislativa x Direito à indenização
Defende-se, assim, que aquele contribuinte que, uma vez evidenciada sua boa-fé, embora tendo recolhido IPVA para uma unidade federativa, veja-se autuado por outro ente, mesmo diante do entendimento do Tribunal favorável ao agente atuante, terá o direito de que tal cobrança não produza efeitos retroativos e, além disso, o direito à indenização pelos danos sofridos em decorrência da flagrante omissão legislativa.
Isso porque o Estado, especificamente a União Federal, agiu com evidente omissão legislativa ao deixar de editar Lei Complementar destinada a definir o IPVA, com a discriminação do fato gerador, base de cálculo e contribuintes, em nítida violação ao artigo 146, III, “a”, da Constituição Federal, ferindo, consequentemente, o princípio da segurança jurídica, imprescindível na relação entre o Fisco e o contribuinte.
Ora, como o contribuinte saberá qual é o sujeito ativo do IPVA se não existe Lei Complementar vigente em todo o território nacional, estabelecendo os critérios de incidência do referido imposto? Pior ainda: além de não existir Lei Complementar, os Estados, no exercício de sua competência legislativa suplementar, editam leis com critérios de competência diferenciados, colocando o contribuinte em situação de extrema insegurança jurídica.
240
“Art. 146. Cabe à lei complementar:
I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios;
(...)
III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:
a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes.”
Sobre a responsabilidade por omissão do Estado, confiram-se as seguintes lições de Celso Antônio Bandeira de Mello:
Em síntese, se o Estado, devendo agir, por imposição legal, não agiu ou o fez deficientemente, comportando-se abaixo dos padrões legais que normalmente deveriam caracterizá-lo, responde por esta incúria, negligência ou deficiência, que traduzem um ilícito ensejador do dano não evitado quando, de direito, deveria sê-lo. Também não o socorre eventual incúria em ajustar-se aos padrões devidos241.
Especificamente sobre a responsabilidade civil do Estado por omissão legislativa, Luciano Ferraz elucida que é plenamente possível a condenação estatal pela omissão em editar determinado ato legislativo, contanto que demonstrados o dano e o nexo causal242.
.
No mesmo sentido, Maurício Jorge Pereira da Mota afirma que a ausência de norma regulamentadora também caracteriza omissão inconstitucional, existindo responsabilidade civil do Estado legislador:
O princípio da efetividade da Constituição não se coaduna com a existência de espaços vazios não normatizados. Se o exercício de um direito constitucionalmente assegurado está sendo obstaculizado pela ausência de norma regulamentadora, numa omissão inconstitucional, e se ao Judiciário falece competência para suprir a lacuna no caso concreto por falta de densidade sêmica da norma constitucional, a situação deverá se resolver no âmbito da responsabilidade civil do Estado legislador, com a conversão do direito inconstitucionalmente negado no seu equivalente em pecúnia243.
Cunha Júnior, trilhando no mesmo sentido, defende que a omissão legislativa causa uma verdadeira violação ao Estado Democrático de Direito, colocando em risco valores e princípios fundamentais consagrados na Carta Magna, razão pela qual o único modo de combater a desídia do Poder Legislativo seria a imposição de
241 MELLO, Celso Antônio Bandeira de. Curso Direito Administrativo. 31.ed. rev. e atual. São Paulo:
Malheiros, 2014, p. 1.032.
242 FERRAZ, Luciano. Responsabilidade do Estado por Omissão Legislativa - Caso do Art. 37, X da
Constituição da República. São Paulo: Malheiros, 2006, p. 224.
243 MOTA, Maurício Jorge Pereira da. Responsabilidade Civil do Estado Legislador. Rio de Janeiro:
uma sanção efetiva, com a condenação do Estado ao pagamento de indenização pelos danos causados.244
Embora de modo tímido, a jurisprudência pátria vem reconhecendo a responsabilidade civil do Estado em decorrência da omissão legislativa, conforme se infere dos seguintes julgados:
CONSTITUCIONAL. ADMINISTRATIVO. REVISÃO GERAL ANUAL DA REMUNERAÇÃO DOS SERVIDORES PÚBLICOS. ART. 37, X DA CF/88 (APÓS A EC 19/98). OMISSÃO INCONSTITUCIONAL DO
PRESIDENTE DA REPÚBLICA. ADIN 2.061/DF.
RESPONSABILIDADE CIVIL DA UNIÃO. DANOS MATERIAIS. OCORRÊNCIA. INDENIZAÇÃO. JUROS DE MORA DE 1% AO MÊS. DÍVIDA DE NATUREZA ALIMENTAR. PRECEDENTES DO STJ. TAXA SELIC. INAPLICABILIDADE.1. O art. 37, X da CF/88 (com redação após a EC 19/99), assegurou aos Servidores Públicos Federais o direito subjetivo à revisão geral anual de suas remunerações, a ser promovida mediante lei específica de iniciativa privativa do Chefe do Poder Executivo; conforme decidido pelo
STF no julgamento da ADIN 2.061/DF, o Presidente da República incide em mora inconstitucional por não enviar ao Congresso Nacional, ano a ano, projeto de lei que implemente a revisão prevista no art. 37, X da CF/88.2. A ausência dessa revisão geral, por omissão do Poder Executivo em promovê-la anualmente, pretextou significativa lesão ao patrimônio dos Servidores Públicos, que não tiveram, ante os efeitos deletérios da inflação, a recomposição da força aquisitiva das suas remunerações. Considerando que o prejuízo dos Servidores Públicos possui conexão direta com a omissão da autoridade estatal, resta identificado o nexo entre o dano e a conduta omissiva, conformando-se os pressupostos da responsabilidade civil e do conseqüente dever de indenizar (art. 37, parág. 6o. da CF/88).3
(...) (TRF 5ª Região. AC 359826/CE. Segunda Turma. Relator: Napoleão Maia Filho, j. 29 maio 2006. DJU 19 jul. 2006). (grifo nosso)
INDENIZAÇÃO. RESPONSABILIDADE CIVIL EXTRACONTRATUAL DO ESTADO. OMISSÃO LEGISLATIVA. REMUNERAÇÃO DE SERVIDORES. REVISÃO GERAL ANUAL. CONSTITUIÇÃO FEDERAL, ART. 37, INC. X. GARANTIA NÃO ATENDIDA PELO ESTADO. RECONHECIMENTO DA INCONSTITUCIONALIDADE POR OMISSÃO PELO STF. DANOS MATERIAIS CAUSADOS AOS SERVIDORES. INDENIZAÇÃO. ADMISSIBILIDADE. SENTENÇA CONFIRMADA EM REEXAME NECESSÁRIO. APELAÇÃO IMPROVIDA. O art. 37, inc. X, da Constituição Federal, alterado pela Emenda Constitucional 19/98, assegura aos servidores públicos a
244 CUNHA JÚNIOR, Dirley da. Controle de Constitucionalidade - Teoria e prática. Salvador:
revisão anual da remuneração. A falta de iniciativa legislativa
constitui inconstitucionalidade por omissão, já declarada pelo Supremo Tribunal Federal (ADIn nº 2.493-PR), que acarreta dano patrimonial aos servidores, passível de reparação por meio de ação de indenização (TJ-PR - APCVREEX: 1700363 PR 0170036-
3, Relator: Fernando César Zeni, Data de Julgamento: 12 jul. 2005, 1ª Câmara Cível). (grifo nosso)
O Superior Tribunal de Justiça, todavia, entende não ser cabível a condenação do Estado por indenização advinda de omissão legislativa:
EMENTA: AGRAVO REGIMENTAL. REVISÃO GERAL ANUAL DE VENCIMENTOS. OMISSÃO LEGISLATIVA INCONSTITUCIONAL.
DEVER DE INDENIZAR. IMPOSSIBILIDADE. AGRAVO
DESPROVIDO. Não sendo possível, pela via do controle abstrato, obrigar o ente público a tomar providências legislativas necessárias para prover omissão declarada inconstitucional - na espécie, o encaminhamento de projeto de lei de revisão geral anual dos vencimentos dos servidores públicos -, com mais razão não
poderia fazê-lo o Poder Judiciário, por via oblíqua, no controle
concreto de constitucionalidade, deferindo pedido de indenização
para recompor perdas salariais em face da inflação (STJ. RE
510467 AgR. Primeira Turma. Relator: Carmem Lúcia, j. 02/03/2007. DJU 30/03/07 – grifo nosso).
O Supremo Tribunal Federal, no mesmo sentido do Superior Tribunal de Justiça, também consignou o entendimento de que “o comportamento omissivo do chefe do Poder Executivo não gera direito à indenização por perdas e danos” (STF. RE 424584. Segunda Turma. Relator para acórdão: Joaquim Barbosa, j. 17 nov. 2009. DJU 7 maio 2010).
Verificadas as discussões doutrinárias e jurisprudenciais sobre a possibilidade de indenização do Estado em decorrência de omissão legislativa, cumpre ressaltar, agora, os requisitos para responsabilização estatal, os quais também se aplicam em casos de omissão legislativa: a) a prática de evento danoso; b) o nexo de causalidade material; e, c) a qualidade de agente na prática do ato.
Tais requisitos também são exigidos pela jurisprudência pátria para a configuração da responsabilidade civil estatal, consoante a seguinte decisão do Superior Tribunal de Justiça:
PROCESSUAL CIVIL E ADMINISTRATIVO. RESPONSABILIDADE CIVIL DO ESTADO. ASSALTO PRATICADO CONTRA MOTORISTA PARADO EM SINAL DE TRÂNSITO. OMISSÃO DO ESTADO EM PROVER SEGURANÇA PÚBLICA NO LOCAL NEXO DE CAUSALIDADE. REQUISITO INDISPENSÁVEL. AUSÊNCIA. 1. A
imputação de responsabilidade civil, objetiva ou subjetiva, supõe a presença de dois elementos de fato (a conduta do agente e o resultado danoso) e um elemento lógico-normativo, o nexo causal (que é lógico, porque consiste num elo referencial, numa relação de pertencialidade, entre os elementos de fato; e é normativo, porque tem contornos e limites impostos pelo sistema de direito). (...) (STJ - REsp: 843060 RJ 2006/0086895-1,
Relator: Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI, Data de Julgamento: 15/02/2011, T1 - PRIMEIRA TURMA, Data de Publicação: DJe 24/02/2011). (grifo nosso)
Sobre a responsabilidade civil estatal, Maria Sylvia Zanella di Pietro afirma que se trata da “responsabilidade extracontratual do Estado [que] corresponde à obrigação de reparar danos causados a terceiros em decorrência de comportamentos comissivos ou omissivos, materiais ou jurídicos, lícitos ou ilícitos, imputáveis aos agentes públicos”245.
No que diz respeito ao evento danoso, Yussef Said Cahali, em obra específica sobre a responsabilidade civil estatal, explica que “o dano ressarcível