Marco Aurélio Greco
Quero agradecer o convite do José Rodrigo [Rodriguez] para par- ticipar deste evento. Quando circulou o e-mail, fui à sala dele e pedi para participar. Não sabia o que iria dizer, mas não poderia perder a oportunidade, seja pelos laços de amizade, seja pela admi- ração que tenho pelo Tercio Sampaio Ferraz Jr., que foi meu professor; não vou dizer há quanto tempo.
O que alguém de uma área específica, particularmente de uma área considerada muito técnica, como o direito tributário, pode trazer para um debate altamente filosófico e complexo sobre dog- mática e formalismo? Não arriscarei grandes voos filosóficos, mas tentarei relatar o que está acontecendo no âmbito tributário bra- sileiro. Aos meus olhos – e cada um enxerga de seu modo –, vejo uma crise do formalismo. Se analisarmos a doutrina produzida nos últimos trinta anos, da década de 1970 para cá, perceberemos uma nítida corrente muito bem estruturada, muito bem formulada, que assume uma postura analítica.
Seu objeto é a norma: analisá-la, dissecá-la, encontrar todas as suas dobras etc. Essa doutrina obviamente apresenta grande utili- dade, pois resolve muitos problemas e funciona como instrumento de controle do exercício do poder. Só que essa postura, de repen- te, é confrontada com outra necessidade, outra maneira de enxergar a realidade tributária. No meu texto, o nariz-de-cera foi o trecho de acórdão de 2006 do Conselho de Contribuintes do Ministério da Fazenda. Vale dizer, o texto de uma decisão admi- nistrativa que, para julgar um caso concreto de reorganização societária, procede a uma ponderação entre liberdade individual, de um lado, e isonomia e capacidade contributiva, de outro, e con- clui que não existe mais uma liberdade absoluta de o contribuinte organizar sua vida de modo a economizar tributos. Não existe mais uma liberdade absoluta, mas uma liberdade que precisa ser motivada. E o texto vai mais longe ao dizer literalmente que, do ponto de vista formal, o fato de as transações, isoladamente, serem todas legais não garante a legitimidade do conjunto.
É curioso que isso não tenha aparecido em acórdão do Supe- rior Tribunal de Justiça nem em acórdão do Supremo Tribunal Federal. Isso apareceu em acórdão de um órgão considerado téc- nico e preparado para julgar amortizações, dedutibilidade, ágios etc, e no âmbito de um debate desse tipo surgiu uma discussão sobre legalidade, de um lado, e legitimidade, de outro; apareceu uma discussão sobre ponderação de princípios constitucionais de liberdade de um lado e isonomia do outro e assim por diante.
Por outro lado, se consultarmos a doutrina, não encontraremos quase nada sobre isso. Assisti, há uns dois meses, palestra de um juiz federal que reputo de altíssimo nível e que disse que o que está escrito no Código Tributário Nacional em matéria de respon- sabilidade de sócios e administradores não tem relação com o que a doutrina escreve nem com o que o STJ decide. Ou seja, estamos em um momento de descompasso – a meu ver, um descompasso entre doutrina produzida e questões e modos de solucionar as questões que aparecem para o julgador tributário.
Eu me pergunto: por quê? De onde veio isso? Se fizermos um levantamento doutrinário mais abrangente em direção ao passa- do, veremos que, antes de 1965, existia uma doutrina produzida na qual se discutia a realidade econômica, em que se discutiam os efeitos dos negócios, os valores fundamentais da tributação, em que havia uma discussão de caráter substancial. De repente, a dou- trina tributária brasileira passou a discutir apenas a estrutura. Estrutura da norma, estrutura dos conceitos, fazendo quase uma arquitetura de conceitos, uma matemática de conceitos para ten- tar resolver os problemas tributários. Por que a mudança? O que aconteceu, de 1965 para cá, que fez uma discussão substancial se transformar numa discussão formal e fez o formalismo entrar em crise, agora, quando ele tem que enfrentar temas como aqueles que estão no acórdão?
Lá vai minha interpretação baseada em meu modo de enxer- gar e em função do que vivi nesse período. Este é o foco da minha manifestação; ela não será um resumo do texto, mas procurarei acentuar o que me parece ser o núcleo da questão e fazer um gan- cho com o que disse um dos expositores – acho que foi Noel Struchiner –, quando mencionou que em certas circunstâncias “o autismo é uma escolha socialmente ajustada”. Farei um paralelo,
dizendo que aqui “o autismo é uma escolha politicamente ajusta- da” – pois penso que existe subjacente uma variável política séria –, pois o direito tributário sempre foi a ponta de lança no con- fronto com o exercício do poder. Historicamente, grandes questões políticas foram deflagradas por grandes questões tributárias. Nessa ponta de lança, o que havia depois de 1965? O regime militar, que acredita em autoridade e, portanto, autoridade se exprime por hie- rarquia. Se é hierarquia de patentes militares ou de normas jurídicas, estou usando a mesma abordagem para conseguir instau- rar um diálogo com meu interlocutor autoritário.
O regime militar era um regime politicamente autoritário, embo- ra altamente racional, e trouxe um modelo racional de administração. Quem consultar a legislação a partir de 1964 verá com todas as letras a obsessão pelo planejamento, tanto assim que foram editadas várias leis aprovando Planos Setoriais como, por exemplo, o Plano Nacional de Viação que começava estruturando o sistema nacional de viação, definia objetivos, diretrizes, etc. Em outras palavras, uma visão racional da perspectiva sistemática; por- tanto, se é racional, o que utilizaremos para resolver as divergências? A lógica.
Ao mesmo tempo, havia um contexto em que não se podia dis- cutir temas de caráter substancial. Vamos ser muito francos: naquele contexto, quem discutisse isonomia, desigualdades sociais ou temas correlatos corria o risco de ter problemas de saúde – para dizer o mínimo.
Vejamos o contexto político: autoridade, racionalidade, sistema, não poder discutir questões substanciais. O que, então, aconteceu? Lembremos o que ocorreu na PUC/SP na década de 1970. Havia uma ebulição teórico-filosófica naquele período. Na época, o rei- tor da PUC/SP, Geraldo Ataliba, professor titular de direito tributário, tinha muita consciência da importância do debate filo- sófico – tanto que, em sua obra, de uma forma não muito explícita, encampa o modelo kelseniano no que se refere aos âmbitos de validade da norma jurídica para transformá-lo em aspectos da hipótese de incidência tributária. O professor Geraldo Ataliba esti- mulou o estudo de filosofia em seus alunos; fez questão de que, na criação da pós-graduação, existisse uma cadeira obrigatória de filosofia do direito, para todos os alunos, e contratou o professor
Tercio [Sampaio Ferraz Jr.], e uma cadeira de teoria geral do direi- to, no início do curso, com André Franco Montoro. Foram estes dois que começaram a ministrar essas disciplinas; depois houve uma série de desdobramentos.
Buscava-se trazer o conhecimento filosófico da época. Entre- tanto, era um debate filosófico que não podia ir muito além do debate formal, portanto, [Hans] Kelsen caía com muita pertinên- cia. Em 1973, Tercio [Sampaio Ferraz Jr.] começou a expor a pragmática, trouxe a ideia da semiótica, dos planos analítico, semântico e pragmático o que é absorvido muito rapidamente no campo tributário, mas só em parte, pois se prestigia a abordagem analítica e, no máximo, semântica, mas pouco ou quase nada se fala quanto à pragmática.
No âmbito tributário, nesses últimos quarenta anos – desculpem se estiver errado –, a pragmática estava latente, enquanto a semân- tica e a sintática tiveram muito prestígio e desenvoltura. A sintática deu realce ao tema da hierarquia das normas, mas o passar do tempo o debate sobre hierarquia bateu no teto porque, na década de 1970, o debate tributário estava focado no conflito entre portaria de Ministro e decreto. Se pegarem os textos, notarão que, na década de 1980, o debate era o conflito entre decreto e lei; na década de 1990 entre lei e Constituição; depois da década de 1990, surgiu o debate da Constituição perante as cláusulas pétreas realçando-se que a liberdade e a individualidade são cláusulas pétreas. E agora? Agora bateu no teto, não há mais sintática para levar adiante; por outro lado, a semântica foi também esmiuçada. Na Constituição, discutiu- se o que é mercadoria, o que é salário, receita – e ainda se discute. Não estou dizendo que isso não seja pertinente; afirmo apenas que não é a única perspectiva relevante.
Por que isso se desenvolveu tanto? Aí vem a minha ideia: por- que o contexto político não permitia que fosse outra a dogmática tributária feita no Brasil nesse período. O que aconteceu? O que levou a esse contexto? Quando se fala de direito tributário, é comum fazer-se uma separação do tipo: “fisco” para lá, “nós” para cá. O fisco com a lei, nós com a liberdade –, e sempre enxergan- do a lei como um grande instrumento de controle do fisco. Porém, a partir do momento em que essas duas ideias foram levadas a seu extremo e o texto da lei é assumido como o único referencial,
pouco há a dizer, pois o governo aprendeu a fazer lei. E, como o controle da lei é apenas um controle formal, se for uma lei formal- mente bem feita, nada se poderá dizer contra ela. Isso transformou, nos últimos vinte anos, a legalidade tributária – que, originalmen- te, tinha uma função de libertação, de proteção do contribuinte – em uma legalidade de dominação do contribuinte.
Façam um levantamento dos institutos e instrumentos criados a partir de 1990; eu fiz esse levantamento. Identifiquem as medi- das que envolveram o convívio fisco/contribuinte: todas restringiram direitos individuais. Vejam que foram criadas a cau- telar fiscal, o arrolamento de bens, a penhora online, a mudança na definição de fraude à execução, Cadin,28 bloqueio do CPF, etc são
exemplos da utilização da lei como instrumento de dominação. Isso aconteceu porque só se olhou o lado formal da lei. Por outro lado, se observarmos a partir da perspectiva do contribuinte, como se manifestava sua liberdade sob o ângulo formal? Ela se apresen- tava como um poder de fazer o que bem entendesse desde que atendesse a mínimos requisitos. Isso levou a um sem-número de condutas do contribuinte, que são meramente formais como a criação de pessoas jurídicas de papel ou fingidas.
Vocês dirão que estou sendo forte, mas essas duas expressões (“fingidas e de papel”) estão em acórdão do antigo Tribunal Fede- ral de Recursos; ou seja, montagens sem nenhuma outra razão que não pura e simplesmente economizar tributo.
Minha avaliação, e o que eu gostaria de ver daqui para frente, é que o formalismo, no âmbito tributário – que foi uma escolha politicamente viável em certo momento histórico – se supere, pois a Constituição mudou há vinte anos e mudou, inclusive, o perfil do Estado. A Constituição de 1988 é eminentemente voltada para a sociedade; a grande personagem desse romance se chama socie- dade civil. Na Constituição de 1967, o grande personagem era o Estado. Vejam o preâmbulo da Constituição de 1967: “o Congres- so Nacional, sob a proteção de Deus, promulga”; ora, Congresso Nacional é órgão do Estado. O grande personagem é o Estado. Vejam o preâmbulo da Constituição de 1988: “nós, representantes do povo, reunidos em Assembleia Nacional Constituinte para ins- tituir um Estado democrático”, ou seja, o Estado vem depois de “nós” que fizemos a Constituição.
Há vinte anos estamos com essa mudança de eixo que não foi ainda, entre aspas, “dogmatizada” ou, melhor dizendo, “elaborada dogmaticamente”. Existem esforços nesse sentido, mas isso ainda não foi devidamente explorado. Gostaria de ver a função social da dogmática acordar para o campo do direito tributário porque, na minha visão, ela está dormindo há um bom tempo.
Infelizmente, se não introduzirmos essa discussão, que pode e deve levar a uma ponderação, corremos o risco de ir, de novo, para soluções radicais, ou seja, “pode tudo ou não pode nada”. Quan- do não se tem parâmetros tudo pode acontecer.