TEOLOGIEN OG DET SEKULÆRE

Em relação à descrição da organização, priorizou-se o processo de trabalho de

auditoria de natureza operacional foco da meta-avaliação.

Freitas (2005) explica em seu trabalho a introdução e o desenvolvimento da ANOP na organização, por meio da teoria institucional. Nesse sentido, o autor argumenta que a introdução da auditoria operacional no TCU seria um fenômeno isomórfico, aquele onde ocorre a homogeneização das práticas, processos e estruturas através de um processo de legitimização. Conforme Freitas (2005, p. 1),

A auditoria operacional constitui uma atividade de auditoria que difere do conceito tradicional relacionado à auditoria contábil ou financeira. Enquanto a auditoria contábil objetiva emitir um parece sobre a adequação das demonstrações contábeis e financeiras de organizações, a auditoria operacional está direcionada para a avaliação de desempenho das operações, sistemas de informação e organização, métodos de administração e políticas administrativas.

Conforme Mendes et al. (1999) a organização possui uma função social associada ao controle e zelo da “coisa pública”, seus aspectos patrimoniais e econômicos sobre a administração pública.

A organização utiliza a auditoria de natureza operacional e a avaliação de programa de forma complementar e refere-se à avaliação de programa como uma modalidade da auditoria de natureza operacional. Figuram nos relatórios e sumários executivos os termos avaliação e auditoria de forma intercambiável, referindo-se ora a uma ou a outra prática.

Para o TCU, as modalidades de avaliação são: a auditoria de desempenho operacional e a avaliação de programa (Brasil, 2000c). Assim, a definição de auditoria de natureza operacional e avaliação de programa seriam “[...] uma modalidade de controle que consiste

na avaliação sistemática dos programas, projetos, atividades e sistemas governamentais. Abrange duas modalidades, a auditoria de desempenho operacional e a avaliação de programa” (Brasil, 2000c, p. 15). A auditoria de desempenho operacional objetiva examinar a ação do governo quanto aos aspectos da economicidade, eficiência e eficácia, buscando o grau de cumprimento das metas, pela comparação das metas previstas com metas realizadas, enquanto a avaliação de programas centra-se na efetividade.

Para a International Organization of Supreme Audit Institutions – INTOSAI a avaliação de programas distingue-se da auditoria de desempenho operacional porque é mais ambiciosa em relação à análise dos objetivos e dos resultados da intervenção governamental. A avaliação de programas utiliza estratégias metodológicas raramente utilizadas em auditoria de desempenho operacional, tais como survey e delineamentos quasi-experimentais (Brasil, 2000c).

Conforme Brasil (2000c, p. 109), a efetividade refere-se à “relação entre os produtos (bens e serviços) gerados por uma atividade e os custos dos insumos empregados em um determinado período de tempo. O resultado expressa o custo de uma unidade de produto final em um dado período de tempo. Analogamente ao conceito de eficácia, pode-se estabelecer o grau de eficiência relativa de um programa, projeto ou atividade, comparando-o com as metas e custos programados ou com dados de outras iniciativas que perseguem os mesmos objetivos. Nesse caso, somente serão comparáveis iniciativas que, além dos objetivos, possuam as mesmas características de programação”. Entretanto, em Brasil (2003a, p. 38), lê-se “Os objetivos da avaliação são verificar os padrões de economicidade, eficiência e eficácia empregadas no desempenho dos órgãos e entidades jurisdicionais e nos sistemas, ações e programas do governo federal [...]”. Ou seja, utilizou- se a definição de finalidade da auditoria de desempenho organizacional para a avaliação de programa.

Os objetivos dessa organização dizem respeito às auditorias, por meio das quais pretende “contribuir para a solução dos problemas sociais identificados” (Brasil, 2003a, p. 54), sendo que sua missão é “assegurar a efetiva e regular gestão dos recursos públicos, em benefício da sociedade” (Brasil, 2003a, p. 54). A avaliação de programas é considerada pelos governos estado-unidense, canadense, governo do Reino Unido e australiano, como uma modalidade de controle (Brasil, 2003a). Nesse sentido, apesar de o Tribunal de Contas da União caracterizar sua atuação como auditoria e avaliação de programas, no entanto, verificou-se que as suas atividades se caracterizam principalmente como auditoria, visto que estão ligadas à própria natureza da organização na modalidade de controle e

fiscalização. De acordo com Freitas (2005) que investigou a origem e desenvolvimento da ANOP no TCU, o tribunal realiza as ANOPs como auditoria de desempenho. Porém, encontraram-se nos documentos analisados, definições que sustentam que perpassa na ANOP a concepção de auditoria de conformidade, paralelamente ao de auditoria de desempenho. Auditoria de conformidade seria aquela relacionada à regularidade, legalidade, cumprimento da legislação, controles internos e responsabilização do gestor do programa.

As funções do Tribunal de Contas da União podem ser compreendidas como funções: fiscalizadora, consultiva, informativa, judiciante, sancionadora, corretiva, normativa e de auditoria, podendo também assumir caráter pedagógico. Para realizar a sua missão, o Tribunal de Contas da União dispõe de uma Secretaria Técnico-administrativa, à qual estão subordinadas unidades técnico-executivas sediadas em Brasília e nos demais Estados da Federação (Brasil, 2003). A avaliação de programa não se restringe à eficiência operacional, conforme destacado anteriormente, “[...] o programa busca apurar em que medida as ações implementadas lograram produzir os efeitos pretendidos pela administração” (Brasil 2000c, p.17). Entende-se que a definição, de acordo com a INTOSAI, enfatiza a diferença entre AP e auditoria, entretanto, a organização considera a avaliação de programa como uma modalidade de auditoria de natureza operacional, afirmando que AP é parte da auditoria. Esse uso intercambiável é ambíguo, pois há diferença entre as duas abordagens e, conforme enfatizado, a auditoria é uma modalidade de controle que atende ao objetivo principal da organização: “(...) julgar as contas dos administradores e demais responsáveis por dinheiros, bens e valores públicos federais, bem como as contas de qualquer pessoa que der causa a perda, extravio ou outra irregularidade de que resulte prejuízo ao erário” (Brasil, 2003a, p. 9).

No trabalho sobre diagnóstico da cultura da organização, realizado por Mendes et. al. (1999, p. 14), a partir da Teoria do Poder nas Organizações, que possui a premissa “que o comportamento organizacional é um jogo de poder no qual, vários jogadores e influenciadores procuram controlar as ações organizacionais”, verificou-se que a organização apresenta uma configuração predominantemente de Autocracia, porém, com desenvolvimento da configuração de Arena Política. A Autocracia mostra que há centralização de poder nos altos chefes da organização e a Arena Política “forças de grupos ou mudanças no ambiente externo que pressionam a organização e estimulam a instabilidade” (p.15), essas mudanças podem estar associadas a mudanças no

funcionamento organizacional, no caso presente também no processo de realização de auditoria.

Conforme Freitas (2005), há na organização um conflito entre a adoção e a prática da auditoria de conformidade versus auditoria de natureza operacional. Esse conflito se dá desde a realização da primeira ANOP na Empresa Brasileira de Pesquisa e Agropecuária - EMBRAPA, no início dos anos 1990, quando o relatório de auditoria foi bem aceito na empresa, “constituindo-se fonte de legitimidade pragmática em relação à organização auditada e, ao mesmo tempo, objeto de crítica interna [na própria organização] quanto à atuação [...]” (Freitas, 2005, p. 51). Assim, iniciou-se a polêmica interna em relação ao uso da ANOP. Deve-se destacar que, segundo o autor, a auditoria operacional, com os postulados de economicidade, eficiência e eficácia foi institucionalizada pela Constituição Federal em 1988, auferindo competência legal à organização para desenvolver essa atividade. Inicialmente, as auditorias operacionais sofriam rejeição pelo tamanho de seus relatórios extensos, aos poucos mudando para a avaliação de programas, com outras metodologias e relatórios menores.

Historicamente, o processo de trabalho que envolve a auditoria de natureza operacional tem ampliado o seu foco, abrangendo aspectos freqüentes em AP. Entretanto, essa ampliação de foco é fonte de conflito internamente para a organização, conforme também verificado no trabalho de Mendes et al. (1999).

De acordo com Lima (2004), atualmente as auditorias e avaliações realizadas pela organização inserem-se no contexto de performance accountability, ou seja, prestação de contas por desempenho e responsabilização por desempenho. Segundo o autor, a contribuição da organização será na responsabilização pública, atingindo os seguintes objetivos: a) garantir para o Poder Legislativo e para a sociedade; b) que as contas sejam fidedignas, c) as receitas e as despesas estejam de acordo com o determinado pela Lei; e d) que os recursos públicos estejam sendo usados com eficácia, eficiência e efetividade.

A organização possui um termo de cooperação com o Reino Unido, no qual utiliza a metodologia para a realização das auditorias – tal projeto chama-se projeto de Aperfeiçoamento do Controle Externo em Foco na Redução da Desigualdade Social – CERDS.

Nesse contexto, parece haver um conflito auditoria versus avaliação de programas, que a organização busca por meio de sua prática de auditoria. Tal mudança pode estar ocorrendo por diversos fatores. Uma hipótese seria a mudança no ambiente, no caso a sociedade, que historicamente busca se apropriar do seu estado de direitos. Mendes et al.

funcionamento da organização, o conflito entre fiscalizar e julgar. Conforme os autores “Está claramente posto o conflito entre duas concepções de controle externo: um modelo considerado moderno, o fiscalizador, e um outro identificado com o tradicionalismo, com conservadorismo, que é o modelo corretivo, julgador” (p.17).

Mendes et al. (1999) verificaram que há uma demanda de mudança cultural no TCU, um potencial para mudanças associados aos resultados da percepção dos valores reais e desejados para a organização. Essas percepções referem-se às prioridades axiológicas, onde se destacam na organização os pólos de Hierarquia e Conservação. Isso significa que a vida organizacional é percebida como orientada pela presença de níveis hierárquicos, pela manutenção de tradições, normas e exercício de autoridade entre os indivíduos. Porém, os indivíduos não estão necessariamente insatisfeitos com essa realidade, e sim esperam aperfeiçoar o que já existe.

A auditoria de natureza operacional obedece às seguintes etapas: 1) planejamento da avaliação; 2) coleta de dados; 3) confecção de relatório com os resultados para o relator da matéria (circulação interna); 4) relatório divulgado externamente; 5) implantação das recomendações formuladas e monitoramento das ações implementadas. Caracteriza-se o processo de trabalho do setor como uma atividade cíclica que envolve as etapas: a) seleção; e ainda dentro da seleção o estudo de viabilidade; b) planejamento da avaliação; c) execução e relatório; d) comentário do gestor; e) apreciação, f) divulgação; e g) monitoramento (Bastos, 2004). A seguir apresenta-se a representação gráfica do processo de ANOP.

Figura 5. Ciclo de trabalho da Auditoria de Natureza Operacional

Fonte: Bastos (2004, p. 5)

a) Seleção por meio da matriz de risco

Nessa fase, é realizado o exame das prioridades do governo por meio da matriz de verificação de risco para a seleção das auditorias em programas de governo e depois é realizado o estudo de viabilidade da auditoria do programa. Para a escolha das áreas nas quais se localizam os programas a serem objeto de auditoria, consideram-se os critérios de relevância, risco e materialidade. A relevância trata da importância relativa das ações em estudo. O risco refere-se à possibilidade da ocorrência de eventos inesperados e a materialidade, ao valor ou volume de recursos envolvidos.

b) seleção - estudo de viabilidade

O estudo de viabilidade envolve, de acordo com Bastos (2004, p. 3), “a manifestação valorativa, substantiva e convincente sobre a conveniência e a oportunidade de se realizar avaliação de programa ou auditoria de natureza operacional”. Envolve a relevância da auditoria para a imagem da organização e temas que chamam a atenção da mídia, da sociedade civil organizada e do Congresso Nacional. Por fim, o estudo envolve o impacto potencial da auditoria na melhoria do desempenho do programa e a observância do artigo 238, inciso III do Regimento Interno da Instituição, que reza em relação aos instrumentos de auditoria e levantamentos “avaliar a viabilidade da realização de fiscalizações” (Brasil, 1992, p. 60).

c) Planejamento da avaliação

No planejamento da auditoria, ocorre a definição do problema e das questões a serem auditadas, a identificação das fontes de informação, a definição de estratégia metodológica para a obtenção e análise de dados e a elaboração do projeto de auditoria com base na matriz de planejamento. Envolve as etapas de: planejamento das atividades, análise preliminar dos objetos da auditoria, coleta de dados sobre o desempenho, especificações dos critérios de auditoria, elaboração de instrumentos de coleta de dados, um teste–piloto desses instrumentos, a validação da matriz de planejamento e, por fim, a elaboração do relatório de planejamento.

As técnicas utilizadas pelo Tribunal de Contas da União são indicadas na fase do planejamento da auditoria. Utilizam-se as seguintes técnicas: mapa de processo, mapa de produto, entrevistas, análise RECI (Responsável, Executor, Consultado, Informado), análise SWOT (Strengths – Forças, Weaknesses – Fraquezas, Opportunities – Oportunidades, Threats – Ameaças), Matriz de Verificação de Risco e Análise de

Stakeholder (atores envolvidos). Tais técnicas foram descritas no item 4.2 Descrição das técnicas utilizadas pela Organização.

d) Execução e relatório

A etapa de execução envolve: a coleta de dados, a análise dos dados coletados e a elaboração do relatório preliminar. Assim, após a execução do relatório tem-se: i)

comentários do gestor à primeira versão do relatório e, ii) elaboração do relatório final.

e) Apreciação pelo Tribunal de Contas da União.

Após a aprovação pelo Tribunal de Contas da União é realizada a divulgação da auditoria, por meio de um briefing (notícia breve) pela mídia. São também lançadas publicações escritas denominadas “Série Sumário Executivo”, criada em 2002, dirigida a parlamentares, tribunais de contas estaduais e municipais, bibliotecas, instituições de ensino e demais atores interessados nas ANOPs.

Além das auditorias, é realizado também o seu monitoramento. O monitoramento realizado pela unidade técnica competente refere-se ao acompanhamento e cobrança de providências adotadas pelo órgão/programa auditado e implantação das recomendações do Tribunal de Contas da União (Bastos, 2004). O monitoramento visa aumentar a

probabilidade da adoção das recomendações acompanharem as providências adotadas, garantir o alcance dos efeitos desejados e verificar a adequação das recomendações em face das condições vigentes. A seguir, para a melhor compreensão do processo de trabalho do Tribunal de Contas da União, foram descritas as técnicas utilizadas na organização.