Entre 2006 a 2009 havia uma lacuna normativa para os hospitais filantrópicos quanto à elaboração de suas demonstrações financeiras, isso porque, com exceção dos hospitais constituídos sob a forma de S/A, os hospitais filantrópicos seguiam as normas contábeis comerciais ou gerais de acordo com o Código Civil (BRASIL, 2002, art. 1.189). A utilização de padrões genéricos dificultava a promoção da transparência das informações, cuja utilidade e importância eram próprias de setores que envolviam a administração de serviços de saúde, das entidades hospitalares e da aplicação de recursos públicos.
A apresentação das demonstrações financeiras precisaria seguir regras definidas de forma mais objetivas para o setor. Do contrário, haveria o risco de os responsáveis pela elaboração dessas demonstrações financeiras inserirem ou retirarem dados ou informações conforme a conveniência pessoal dos profissionais contábeis ou dos gestores responsáveis pela entidade hospitalar. Isso poderia conduzir o usuário dessas demonstrações financeiras a não encontrar o dado procurado; a cometer equívocos ao utilizar valores classificados inapropriadamente nas demonstrações financeiras pelo fato destas utilizarem nomenclaturas que gerem ambiguidade em sua interpretação e a considerar dados sob uma perspectiva enviesada se questões relevantes, por exemplo, que deveriam constar nas NE não estiverem publicadas ou estiverem propositalmente ocultas aos usuários externos.
A NBC T 10.4, publicada em 2009, trouxe avanços diante desse cenário de regras quase inexistentes, pois especificou quais seriam as demonstrações financeiras a serem elaboradas e os critérios para divulgá-las. No entanto, esta norma ainda não atendia às especificidades das entidades hospitalares, porque era direcionada a todas as entidades constituídas sob a forma jurídica de fundações e nem todos os hospitais filantrópicos eram constituídos juridicamente como fundações. Dessa forma, algumas entidades hospitalares filantrópicas não eram alcançadas por esta norma.
Já a norma ITG 2002 apresentou critérios mais consistentes, pois ampliou aqueles encontrados na NBC T 10.4, que se referia apenas às fundações, até alcançar as entidades sem finalidade de lucro. Ela trouxe a possibilidade de fornecer um
conjunto maior de informação aos usuários das demonstrações financeiras relacionadas às atividades desempenhadas e à realidade das entidades hospitalares filantrópicas por meio, por exemplo, da apresentação de modelos para a elaboração das demonstrações financeiras.
A ITG 2002 também apresentou um enfoque especial ao normalizar o detalhamento das diferentes formas de subvenções concedidas pelas esferas de governo, federal, estadual e municipal. Porém, destacam-se negativamente do ponto de vista qualitativo da informação, alguns fatos, como o do modelo sugerido para o BP não sugere contas de provisões, além de não segregar as contas do PC em grupos do tipo operacional e financeiro. Para as DRP, o modelo expôs a conta Custos e Despesas Operacionais, quando deveria denominar-se apenas Custos do Período. Embora o valor do Custo registrado na DRP seja tecnicamente uma despesa incorrida, a nomenclatura proposta pela norma permitiria misturar custos com despesas prejudicando o potencial de informações dessa demonstração financeira.
Esta pesquisa pode demonstrar avanços qualitativos na elaboração das demonstrações financeiras após o início da vigência de ambas as normas. Embora o ano de 2010 tenha apresentado um índice de 8% para as inconformidades do tipo operacional, a tendência evolutiva para período 2006-2013 foi de redução desse índice. Além disso, o ano de 2011 reduziu em 25% o número dessas inconformidades se comparado ao ano anterior. Diferente das inconformidades do tipo normativo que alcançaram quase 55% dentre os itens escolhidos para o check list aplicado ao período de 2006 a 2013. Essa informação foi importante, pois poderia significar, por exemplo, que as inconformidades operacionais foram subestimadas ou que outros indicadores financeiros poderiam apresentar erros em seu cálculo caso eles utilizassem algum dos itens classificados como não conformes, detectados por meio do check list.
Dentre as principais inconformidades do tipo normativo que foram detectadas, constavam: deixar de aplicar parcela do imposto de renda devido em fundos de investimentos regionais; deixar de registrar perdas da subvenção governamental; deixar de classificar as doações nos campos referentes aos fluxos das atividades operacionais para as DFC e deixar de registrar as subvenções governamentais, como ativos não monetários, terrenos e outros para uso da entidade, reconhecidas pelo seu valor justo. Os três primeiros itens apresentaram inconformidades da ordem de quase
100% dos itens checados. Ainda sobre os itens mencionados acima, a expressão deixar de aplicar também pode significar deixar de registrar nas demonstrações financeiras.
Também se faz necessário destacar os principais itens classificados como conformes, com base nos resultados obtidos por meio da checagem realizada para a amostra do período (2006-2013): a demonstração do resultado, que deve evidenciar de forma segregada as contas de receitas e despesas, estas quando identificáveis por tipo de atividade; a divulgação das demonstrações financeiras; os componentes patrimoniais do BP e as NE integrantes às demonstrações financeiras. Contudo, algumas explicações sobre esses itens classificados como conformes, devem ser consideradas com maior rigor, como:
a) a segregação das receitas na demonstração do resultado foi constatada, o que não significa que as receitas advindas de recursos públicos, como as do SUS, receberam uma conta exclusiva para o seu registro; além disso, o modelo atual da DRP contido na ITG 2002 não apresenta subgrupos que auxiliem o usuário da demonstração financeira na aplicação da análise fundamentalista, como:
i. demonstrar os resultados operacionais em contas distintas daquelas que compõem os não operacionais;
ii. identificar o custo dos serviços prestados;
iii. segregar o valor dos tributos incidentes sobre as atividades finalísticas daqueles incidentes sobre as atividades meio da entidade;
b) o termo divulgação significa que a demonstração financeira foi disponibilizada aos usuários, sem a realização de questionamentos ou críticas qualitativas que pudessem identificar algum tipo de inconformidade ou de insuficiência em seu nível de detalhamento para os usuários externos operacionalizarem as suas análises;
c) os componentes patrimoniais do BP que apresentavam-se conformes corresponderam apenas ao fato de que as demonstrações apresentavam subgrupos além dos grupos principais (AC, ANC, PC, PNC e PL), sem, contudo, elaborar questionamentos como se os subgrupos apresentados eram ou não suficientes à execução do cálculo dos 55 indicadores escolhidos para a análise fundamentalista.
Dessa forma, foi possível perceber como as normas contábeis interferem na qualidade das informações disponibilizadas aos usuários externos por meio das
demonstrações financeiras. Os resultados apresentaram características positivas e negativas quanto a essa interferência. Se a padronização de procedimentos quanto ao registro e à demonstração de dados financeiros seria um fator positivo para essas normas, os fatores negativos seriam o seu caráter generalista ou a não extensão de seus efeitos a todas as entidades de um mesmo setor econômico ou atividade social, como o caso dos hospitais filantrópicos, por exemplo. Esses e outros pontos foram abordados também nos resultados obtidos por meio das entrevistas com especialistas.