As concessões mútuas para existirem pressupõem a manifestação de vontade de ambas as partes. Helena Marques Junqueira (2009, p.58) sustenta, com base nos ensinamentos de Roberto Ruggiero, que a reciprocidade não necessariamente implica que as concessões das partes devam ser equivalentes ou proporcionais. Pressupõe, portanto, apenas que as partes cedam algo do seus bens ou direitos em troca de uma contraprestação da outra parte.
Pode-se dizer que o requisito “concessões mútuas” é o elemento de existência para a concretização da transação. Sacha Calmon Navarro Coêlho (2012, p. 740) salienta que: “se apenas uma parte cede, não há transação, senão que ato bilateral capaz de comover ou demover a outra parte”. Segundo Silvio de Salvo Venoza (2005, p. 313), “ [...] não existe transação se uma das partes abre mão de todos os seus direitos: o negócio jurídico será outro, podendo ser confissão ou reconhecimento do pedido ou até mesmo remissão”.
Oliveira (2015, p. 141; 142), pontua como concessões por parte do fisco e do contribuinte:
As concessões efetuadas pelo Fisco parecem mais evidentes. Normalmente, consistem na redução dos valores que lhes são devidos pelo contribuinte. Talvez o exemplo mais comum de concessão por parte do Fisco seja a redução de multas e juros incidentes em razão do não recolhimento do tributo ou da não entrega de declaração no prazo legal. Porém, podem também ter por objeto os honorários advocatícios ou o encargo legal. Poderá, ainda, consistir na concessão de parcelamento dos valores devidos, havendo, inclusive, quem defenda que o Fisco possa abrir mão da natureza pecuniária e aceitar o adimplemento de seu crédito por outra prestação. Tudo isso para que haja o imediato recebimento dos valores que lhe são devidos.
As concessões por parte do contribuinte, por sua vez, parecem menos evidentes. Discute-se se realmente existiriam concessões da parte do contribuinte que justificassem a transação tributária pelo Fisco. Parace que sim. O simples fato do sujeito passivo abrir mão da discussão judicial ou administrativa em que questiona a legitimidade do tributo e pagar o valor acordado já é uma forma de concessão. Quanto mais que, normalmente, coloca-se a renúncia ao direito sobre que se funda a controvérsia como requisito ou consequência da própria transação. Demais disso, há quem considere, ainda, como concessão, por parte do contribuinte, o pagamento do tributo antes de seu vencimento em contrapartida de um desconto em seu valor dado pelo Fisco.
Com relação às concessões por parte do fisco, este trabalho entende que outros bens da vida poderiam ser objeto de transação, além do crédito tributário. A título de exemplo, a possibilidade de o fisco, por meio de lei transativa, poder alterar a penhora da sede da empresa pelo faturamento. Obviamente, que por via indireta acaba-se chegando ao crédito tributário devido, mas o que importa não é o fim em si mesmo, e sim o meio que deve ser o menos oneroso possível.
A Jurisprudência do STJ atualmente é no sentido de permitir a penhora sobre o faturamento apenas no último caso ou quando houver bens de difícil localização, desde que não impeça a atividade da empresa, sendo 5% um percentual adequado. Nesse sentido, o STJ se posiciona:
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. EXECUÇÃO FISCAL. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. PENHORA SOBRE FATURAMENTO DA EMPRESA. POSSIBILIDADE. QUESTÕES DE NATUREZA PROBATÓRIA. INCIDÊNCIA DA SÚMULA 7/STJ.
1. A jurisprudência desta Corte é assente quanto à possibilidade da penhora recair, em caráter excepcional, sobre o faturamento da empresa, desde que observadas, cumulativamente, as condições previstas na legislação processual e o percentual fixado não torne inviável o exercício da atividade empresarial, sem que isso configure violação do princípio da menor onerosidade.
2. Na hipótese vertente, verifica-se que a penhora sobre o faturamento foi determinada com base em duas premissas fáticas: ausência de bens hábeis à garantia da execução e inexistência de prova de prejuízo ao funcionamento da empresa. 3. Nesse contexto, infirmar as conclusões a que chegou o acórdão recorrido demandaria a incursão na seara fático-probatória dos autos, tarefa essa soberana às instâncias ordinárias, o que impede o reexame na via especial, ante o óbice da Súmula 7 deste Tribunal.
4. Agravo regimental a que se nega provimento. (AgRg no Resp 1454403/SC, Segunda Turma, Relator Ministro OG Fernandes, DJ 17/12/2014)
Outro exemplo de concessão que a lei transativa poderia trazer seria para mudar o regime de tributação do Imposto de Renda que o contribuinte tenha escolhido e não possa pela lei atual alterar ao longo do exercício financeiro.
É o que poderia ocorrer no caso de uma empresa que tenha optado pelo regime do lucro presumido no início de um exercício financeiro. Mas, por estar muito mal financeiramente, vê vantagem em alternar para o regime do lucro real, contratando um contador, a fim de pagar menos tributos no exercício em que está.
Como se sabe, a escolha do regime (real ou presumido) se dá pelo primeiro pagamento do DARF (Documento de Arrecadação de Receitas Federais) no ano, que possui como código ou o do real ou o do presumido, não podendo, após o primeiro pagamento, mesmo que parcelado, alterar para o lucro real. É o que estabelece o artigo 26 da Lei 9.430/96:
Art. 26. A opção pela tributação com base no lucro presumido será aplicada em relação a todo o período de atividade da empresa em cada ano-calendário.
§ 1º A opção de que trata este artigo será manifestada com o pagamento da primeira ou única quota do imposto devido correspondente ao primeiro período de apuração de cada ano-calendário.
§ 2º A pessoa jurídica que houver iniciado atividade a partir do segundo trimestre manifestará a opção de que trata este artigo com o pagamento da primeira ou única quota do imposto devido relativa ao período de apuração do início de atividade. § 3º A pessoa jurídica que houver pago o imposto com base no lucro presumido e que, em relação ao mesmo ano-calendário, alterar a opção, passando a ser tributada
com base no lucro real, ficará sujeita ao pagamento de multa e juros moratórios sobre a diferença de imposto paga a menor.
§ 4º A mudança de opção a que se refere o parágrafo anterior somente será admitida quando formalizada até a entrega da correspondente declaração de rendimentos e antes de iniciado procedimento de ofício relativo a qualquer dos períodos de apuração do respectivo ano-calendário.
Com relação às concessões por parte do contribuinte, menciona-se a possibilidade de prestação de serviços ou oferecimento de produtos com o objetivo de reduzir o crédito tributário. Mas isso será mais bem exposto no Capítulo 5 ao tratar da transação pela dação em pagamento, seja pela entrega de um bem seja pela prestação de um serviço.
4.8 (De)Terminação do litígio
O art. 171 do CTN fala que a transação serviria para a “determinação” do litígio. Tal termo deve ser lido como “terminação”, pois essa é a “[...] expressão que faz mais sentido do ponto de vista semântico.” (OLIVEIRA, 2015, p. 143). José Jayme de Macedo Oliveira (2010, p. 636), menciona que teria havido um erro gráfico na redação do artigo: “considerando que o presente artigo refere-se a ‘terminação de litígio’ (e não ‘determinação de litígio’, erradamente lá escrito [...]”.
Tal entendimento é colaborado por uma interpretação histórica e sistemática do art. 171 do CTN, pois o art. 136 do Projeto de Código Tributário Nacional, segundo os “Trabalhos da Comissão Especial do Código Tributário Nacional” (BRASIL, 1954), do Ministério da Fazenda, dispunha ao invés do termo determinação, a palavra terminação.
Fernandes, citando o dicionário Aurélio, (2004, p. 666 apud 2013, p. 32) não vê um erro na palavra determinação quando afirma que:
Entretanto, apesar de expressão “terminação” ser mais clara e compreensível, não se pode afirmar a existência de equívoco na aplicação dos vocábulos, pois uma das acepções da palavra “determinação” é justamente o de “resolução”, decisão”, exatamente o significado que se pretende empregar no presente caso.
Por essa forma de interpretação, pode-se chegar à conclusão de que no Direito Tributário só poderia a transação após o litígio e nunca preventivamente a ele. Entretanto, conforme visto no Capítulo 2, o referencial teórico deste trabalho sugere que a lei ordinária deve dispor quando o litígio ocorrerá, pois esta palavra dá margem a várias interpretações, não tendo o CTN expressamente delimitado a partir de quando ele surge. Essa constatação, além de ser razoável, tem uma boa praticabilidade, pois aumentará o espectro de possibilidades em que a transação poderia ser utilizada.
Fernandes (2013, p. 29) aponta que um dos pressupostos da transação, além da existência do conflito, “é a intenção de pôr fim ao litígio. [...] Com efeito, tendo em vista a importância da vontade para realização do acordo, esta deve ser expressa de forma livre”. Para essa autora, ainda, “o que se faz necessário é a existência de uma divergência entre as partes, e que essa circunstância gere a possibilidade de um conflito.” (FERNANDES, 2013, p. 28-29) Com isso, ela adota o entendimento de que basta o litígio, não havendo necessidade de dúvida para caracterizá-lo. Esse raciocínio também, além de razoável, aumenta as possibilidades de aplicação do instituto da transação.