Após coletados, os dados podem ser analisados com o auxílio tanto de enfoques qualitativos como quantitativos, como já comentado. Vieira (2004) entende ser necessária a utilização de ambos os enfoques, uma vez que a versão qualitativa assegura maior riqueza dos dados, permitindo a observação do fenômeno como um todo, enquanto a versão quantitativa se afiança na objetividade, possibilitando a observância de relações e generalizações.
No enfoque qualitativo, esta pesquisa utilizou uma das tipologias da análise documental, denominada Análise de Conteúdo, anteriormente explicada quando da formulação da métrica para a identificação do nível de evidenciação das demonstrações contábeis dos entes da Federação brasileira.
Ademais, esta técnica também foi útil para atender aos objetivos específicos da pesquisa de: (1) identificar se os entes da Federação brasileira publicam as respectivas prestações de contas anuais, ponderando, inclusive, o nível de facilidade no acesso a estas;
(2) verificar as informações evidenciadas nas prestações de contas dos entes da Federação; (3) investigar a evolução do nível de evidenciação das demonstrações contábeis dos entes da Federação brasileira nos exercícios analisados; (4) averiguar os itens mais evidenciados nas demonstrações contábeis dos entes da Federação brasileira; e (5) observar se há relação do nível de evidenciação das demonstrações contábeis com determinadas características econômicas e demográfica desses entes.
Para o alcance destes objetivos foi empregado também um enfoque quantitativo, por meio da Estatística descritiva, que visa a compreender como os dados estão se comportando, utilizando-se, para tanto, as técnicas de apresentar frequências, medir localizações, dispersões e mudanças, por meio de tabelas, gráficos e quadros, com a finalidade de resumir e apresentar os dados coletados (COLLIS; HUSSEY, 2005; FÁVERO et al, 2009).
Acrescentou-se, ainda, o emprego dos testes de Mann-Whitney, Kruskal-Wallis e Wilcoxon para complementar a investigação do terceiro e quinto objetivos específicos. Estes são testes não paramétricos, que comparam distribuições e constatam se há diferenças entre estas (FÁVERO et al, 2009). Nesta investigação, objetivou-se, com os referidos testes, verificar, estatisticamente, se há diferenças significativas entre o nível de evidenciação das demonstrações contábeis dos entes da Federação brasileira, entre as regiões geográficas, e se houve evolução deste nível no exercício de 2010, quando comparado ao de 2009.
Esta pesquisa fez uso também do teste de diferença entre médias, com vistas a observar a existência de relação entre o nível de evidenciação das demonstrações contábeis dos entes da Federação brasileira (variável dependente) e determinadas características econômicas e demográfica desses entes (variáveis independentes).
O teste da diferença entre médias tem o objetivo de comparar grupos e constatar se existem diferenças significativas entre estes, com o emprego de testes paramétricos, quando a distribuição dos dados se mostra normal, e não paramétricos, quando do contrário. Para avaliar a normalidade da distribuição dos dados, utilizam-se os testes de Kolmogorov- Smirnov e de Shapiro-Wilk (BUSSAB; MORETTIN, 2010).
Ressalta-se que, para este teste, foram utilizados os dados somente dos estados, não sendo incluídos aqueles referentes à União, por se entender que, dada a discrepância entre
os valores que representaram as características deste ente com os dos estados, poderia haver distorção dos resultados alcançados.
Para o emprego do teste mencionado, faz-se necessário, primeiramente, destacar que as características econômicas e demográfica dos entes da Federação brasileira representam variáveis, que procuram identificar características ou fatores, os quais, possivelmente, aumentam a evidenciação das demonstrações contábeis desses entes aos usuários, conforme discussão apresentada no referencial teórico (Seção 2).
Assim, neste estudo, com base em pesquisas anteriores, foram definidas as variáveis independentes: Porte Populacional (INGRAM, 1984; GORE, 2004; SANTANA JR. et al, 2009; AVELINO et al, 2011), Porte Financeiro (INGRAM, 1984; GORE, 2004; RYAN; STANLEY; NELSON, 2002; LASWAD, FISHER; OYELERE, 2005; SANTANA JR. et al, 2009; SERRANO-CINCA; RUEDA-TOMÁS; PORTILLO-TARRAGONA, 2009; AVELINO et al, 2011), Endividamento (INGRAM, 1984; GORE, 2004; LASWAD, FISHER; OYELERE, 2005; SANTANA JR. et al, 2009) e Desempenho (SERRANO-CINCA; RUEDA-TOMÁS; PORTILLO-TARRAGONA, 2009).
Salienta-se que os indicadores (proxies) que representam estas variáveis, bem como as relações esperadas entre estas e o nível de evidenciação das demonstrações contábeis dos entes, estão demonstrados no Quadro 21.
VARIÁVEL INDICADOR RELAÇÃO ESPERADA
Porte Populacional
(PPO)
Quantidade de habitantes de determinado ente da Federação brasileira, coletado no Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística (IBGE).
Os entes da Federação brasileira com um maior porte populacional, ou seja, mais habitantes, evidenciam mais informações, por existir uma maior pressão dos cidadãos por informações para a atuação do controle social e acompanhamento da aplicação dos recursos públicos.
Porte Financeiro (PFI)
Volume de arrecadação da Receita Tributária de determinado ente da Federação brasileira, obtido no Balanço Orçamentário, dividido pela quantidade de habitantes deste ente.
Os entes da Federação brasileira com um maior porte financeiro, ou seja, mais receita própria, evidenciam mais informações, dada a maior quantidade de recursos e estrutura organizacional para a realização desta atividade.
Endividamento (END)
Somatório do passivo de determinado ente da Federação brasileira, obtido no Balanço Patrimonial, dividido pela quantidade de habitantes deste ente.
Os entes da Federação brasileira com um maior endividamento, ou seja, com mais dívidas, evidenciam mais informações, uma vez que organizações que possuem mais débitos com entidades são motivadas e pressionadas a evidenciar mais informações, a fim de dar maior transparência quanto à sua capacidade de pagar os respectivos credores, bem como para contrair mais investimentos.
VARIÁVEL INDICADOR RELAÇÃO ESPERADA
Desempenho (DES)
Calculado pelo resultado patrimonial de determinado ente da Federação brasileira, obtido na Demonstração das Variações Patrimoniais, dividido pela quantidade de habitantes deste ente.
Os entes da Federação brasileira com um maior desempenho, ou seja, com maiores superávits patrimoniais, evidenciam mais informações, porque os gestores, quando alcançam resultados positivos, são motivados a apresentá-los à sociedade, a fim de se legitimarem perante àqueles que os controlam.
Quadro 21 – Características econômicas e demográfica dos entes da Federação brasileira Fonte: Elaborado pela autora (2011).
Para obter o quantitativo populacional dos entes da Federação brasileira, referente ao exercício de 2009, foi necessário expurgar o percentual de 1,28 da população brasileira destacada no Censo 2010, conforme projeção de crescimento calculada pelo IBGE (2011).
Após os dados coletados, em setembro de 2011, realizou-se uma análise entre o nível de evidenciação das demonstrações contábeis dos entes da Federação brasileira e as características econômicas e demográfica desses entes, sendo empregada, para tanto, a técnica estatística da diferença entre médias. Neste estudo, de acordo com os resultados do teste de Kolmogorov-Smirnov, constatou-se que os dados apresentam distribuição não normal para ambos os exercícios de 2009 (p-value 0,001) e 2010 (p-value 0,004), o que tornou necessária a utilização de testes não paramétricos para verificar a diferença de médias entre os grupos.
Assim, empregou-se o teste não paramétrico, denominado Kruskal-Wallis, por ser uma das provas não paramétricas mais poderosas, alternativo ao teste paramétrico Análise de Variância (ANOVA), e aplicado em amostras pequenas ou quando o teste de normalidade é violado (FÁVERO et al, 2009).
Para a aplicação do teste, foi necessário transformar as variáveis independentes em elementos não métricos, sendo, desta forma, ordenados os dados em disposição decrescente e atribuída a numeração 1, para o grupo com alto score, 2, para o grupo com médio score, e 3, para o grupo com baixo score. Por exemplo, a variável “Porte Populacional”
dos estados brasileiros foi ordenada do maior número de habitantes ao menor, sendo esta ordenação segregada em três grupos (Alto Porte Populacional, Médio Porte Populacional e Baixo Porte Populacional), sendo este procedimento também aplicado para as variáveis Porte Financeiro, Endividamento e Desempenho.
Cabe destacar o fato de que somente para a variável Porte Populacional foi empregado o teste para a totalidade dos estados, sendo que, para as demais variáveis, em 2009, foram utilizados os dados de 22 estados, e, em 2010, de 19 estados, dada a não apresentação das informações necessárias por todos os entes integrantes da amostra.
Destaca-se o fato de que, no processamento dos dados, utilizou-se o software Statistical Package for the Social Sciences (SPSS 15), considerando, para ambas as análises, o nível de significância de 5%, o que corresponde a 95% de segurança na fidedignidade dos resultados.
Como restrições à pesquisa, considerou-se a subjetividade na elaboração da métrica para analisar o nível de evidenciação das demonstrações contábeis dos entes da Federação brasileira, na escolha das variáveis, que representem as características econômicas e demográfica, na forma de mensuração destas (proxies), bem como nas relações estabelecidas. Assim, os resultados encontrados, e demonstrados na próxima seção, se encontram restritos às delimitações deste estudo.
5 ANÁLISE DOS RESULTADOS
Com o intuito de alcançar o objetivo da pesquisa, qual seja, analisar o nível de evidenciação das demonstrações contábeis dos entes da Federação brasileira, sob a óptica do processo de convergência das normas de Contabilidade aplicadas ao setor público, esta seção apresenta os resultados, segregados no acesso e na análise das prestações de contas dos entes da Federação brasileira, identificando o nível de evidenciação das demonstrações contábeis, bem como na verificação da existência de relação entre este nível de evidenciação e determinadas características econômicas e demográfica dos entes.