Outro ponto que provoca calorosos debates alude à devolutividade ou não para o Judiciário de questão decidida contrariamente ao Estado em sede administrativa. Muitas linhas de raciocínio são tecidas, cabendo aqui traçar algumas delas pela importância prática que o tema assume na militância tributária.
Segundo o tributarista brasileiro José Augusto Delgado,163 é perfeitamente possível o Estado pretender que uma decisão por ele próprio prolatada e que lhe foi desfavorável seja revista pelo Judiciário pelos seguintes motivos: tal decisão não pode ser imutável, requisito somente atribuído à sentença judicial transitada em julgado; a irretratabilidade do pronunciamento só produz efeitos dentro da esfera da Administração Pública, após esgotadas as alternativas recursais; não se pode barrar a ação do Estado quando se constata que em sede administrativa a decisão violou abertamente princípios jurídicos, nomeadamente a legalidade, porque se
163
179
assim se mantivesse haveria usurpação do Estado de Direito; mesmo destino terá o pronunciamento movido por dolo, fraude, erro, simulação e coação; ao ser proferida uma decisão, não é o Estado o autor dela, mas agentes públicos que, embora em nome dele, individual ou colegiadamente podem firmar posições atentatórias à ordem legal, de forma que o Estado não está obrigado a aceitá-las; a competência conferida aos órgãos julgadores administrativos é de natureza relativa, sujeita portanto a controle judicial, não importa se a decisão seja favorável ou não ao Poder Público; os instrumentos jurisdicionais postos pelo constituinte para controle da legalidade, moralidade, isonomia e justiça fiscal tanto servem ao contribuinte como ao Estado.
Ainda no Brasil, acresça-se a este pensamento o diagnóstico que se extrai da análise do art. 156, IX, do CTN,164 no qual se diz que extingue o crédito tributário a decisão administrativa irreformável que não mais se sujeite à ação anulatória promovida pela Fazenda Pública: claramente o legislador complementar franqueou ao Estado o poder de impetrar ação anulatória quando for definitivamente vencido nas vias administrativas, embora esta ação não tenha sido ainda regimentada no ordenamento positivo brasileiro, pelo menos nos casos em que o poder público é seu titular legitimado.
No âmbito tributário, tal polêmica recrudesceu quando o legislador federal extinguiu a possibilidade de recurso hierárquico para o Ministro da Fazenda nas decisões contrárias ao Estado, emitidas pelas instâncias inferiores. Antes, tinha o ente tributante como última opção submeter a decisão que lhe foi prejudicial ao crivo da autoridade máxima fazendária, posto que não seria mais possível revolver a questão no âmbito judiciário, apesar do contribuinte poder fazê-lo quando a decisão administrativa lhe fosse desfavorável.
Com o fim do recurso hierárquico, as alternativas estariam substancialmente diminuídas, pelo que compensaria se o ente tributante pudesse agora provocar o Judiciário.
164
Eis a redação: “Extinguem o crédito tributário: ... IX- a decisão administrativa irreformável, assim entendida a definitiva na órbita administrativa que não mais possa ser objeto de ação anulatória”.
180
Não parece haver justificativa para provocação judicial só porque um remédio recursal foi extinto. Bastaria ao legislador que criasse administrativamente outras saídas, tal qual fez a União ao criar a possibilidade do Procurador da Fazenda Nacional interpor recurso administrativo especial para a Câmara Superior Fazendária quando a decisão anterior ultrajar a lei ou a evidência de provas.
Já Antonio José da Costa165 enxerga uma abertura para o requestionamento porque o legislador do CTN166 aduziu ser possível a revisão do lançamento quando a lei assim o determinar.
Mesma opinião expressa Yoshiaki Ichihara167, ao asseverar que se o direito à prestação jurisdicional é colocado como garantia fundamental, se o Estado se submete às leis que edita e às decisões judiciais, como decorrência do princípio do Estado de Direito, não se pode negar o direito à jurisdição, se existentes a ameaça ou a lesão de direito. Todavia, se o exercício do direito de ação deve conformar-se aos pressupostos de admissibilidade, o Estado, além da existência de tais pressupostos, deve, sem dúvida alguma, obedecer o requisito específico da autorização legislativa, isto é, nos casos em que a lei permitir.
Efetivamente, do ponto de vista prático, a admissibilidade da devolução judicial abriria novas trincheiras de demandas envolvendo o poder público e o particular, mobilizaria mais ainda advogados, procuradores e magistrados, numa nova onda que assoberbaria os cartórios forenses. Talvez o mecanismo da representação administrativa (diferente do recurso hierárquico) - promovida pelo órgão jurídico especializado e com todas as garantias do contraditório - funcionasse melhor toda vez que se detectasse uma ilegalidade perpetrada no julgamento anterior. Esta seria a última chance do Estado neste particular.168
165
“Processo Administrativo Tributário”, p. 271.
166
Eis a redação do art. 149, I: “O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos: I- quando a lei assim o determine...”
167
“Processo Administrativo Tributário”, pp. 358/359.
168
Semelhantemente, registre-se que Vittorio Cassone (Processo ... ob. cit, p. 118 e segs.) entende que se a lei estipular recurso hierárquico, avocatória ou homologação pela autoridade administrativa superior, não pode o fisco ir ao Judiciário; em relação à avocatória, também há manifesto de Marco Aurélio Greco (Processo ..., ob.
181
Adota relativamente a tese do reexame judicial Moisés Akselrad,169 posto que só o autoriza se a decisão final administrativa contrariar a moralidade pública, porque eivada de vícios de ilegitimidade ou nulidade, desde que o direito de ação não esteja prescrito.
E Dirceu Antonio Pastorello170 acrescenta a estes casos o fato da decisão administrativa insurgir-se contra posição uniforme e remansosa do plenário do STF e do STJ e houver prova robusta de desvio ético no julgamento administrativo.
No mesmo sentido é o pensamento de Luiz Fernando Mussolini Junior,171 ao admitir a revisão judicial através da ação popular – e não a ação civil pública se o ato decisório for lesivo ao patrimônio público ou à moralidade administrativa, sem antes asseverar o abaixo reproduzido:
“Em resumo: o reconhecimento de que as decisões terminativas em processos tributários não-judiciais, contrárias aos Entes Tributantes, constituem ‘casos julgados’ (na dicção de Alberto Xavier) dotados de definitividade, a bem da segurança jurídica, que é de ser deferida ao sujeito passivo que se subsume à instância administrativa por sua própria vontade, não implica se impingir restrição indevida do espectro da garantia do princípio constitucional da proteção judiciária (art. 5º, XXXV, da CF de 1988), pois que esse pressupõe a existência de direito que possa ser lesado ou ameaçado, do que não se pensa quando o Poder Público, ‘de per se et ex vi legis’, resolvendo litígio em processo não- judicial previsto constitucionalmente e afirmado na legislação complementar dentro das Normas Gerais de Direito Tributário, admite a extinção total ou parcial do crédito tributário (ou a inexistência do mesmo, como querem Paulo de Barros Carvalho, Alcides Jorge Costa e Luciano Amaro)” (aspas e parêntesis do autor).
Posição semelhante é a de Fernão Borba Franco172, ao afiançar que, a respeito da coisa julgada administrativa, isto é, da decisão que beneficiar o administrado, será possível a revisão do ato pela Administração, mas condicionado a novo processo administrativo ou a processo judicial, desde que existentes circunstâncias excepcionais que a possibilitem, circunstâncias excepcionais que, refletindo valores consagrados constitucionalmente, permitam arredar outro dos valores relevantes, qual seja, o da segurança jurídica.
169
Processo Administrativo Tributário, p. 423.
170
“Processo Administrativo Tributário”, p. 536.
171
Processo Administrativo Tributário, pp 75/76.
172
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Mesmo espectro é açambarcado por Maria Lidia Ribas173, ao ponderar que o fisco, impedido de ir a juízo para desconstituir a decisão administrativa, importaria em frustrar a universalidade de jurisdição. Pelo entendimento de que as decisões administrativas não podem fazer coisa julgada e respaldado nos outros princípios citados é que se defende a possibilidade de a Fazenda Pública propor em juízo uma ação para reformar ou anular decisão proferida por órgãos administrativos contrária ao fisco. Sendo a finalidade do processo fazer prevalecer a lei, quer se trate de discussão administrativa ou judicial, qualquer restrição que implique afastar o pronunciamento em última instancia do Poder Judiciário, por impedimento de uma das partes, é incompatível com o regime constitucional brasileiro. O que não pode é servir esse caminho para atender a interesses meramente arrecadatórios do fisco, buscando o Judiciário contra todas as decisões que lhe são desfavoráveis; mas apenas ser utilizada essa via em casos especiais de atos administrativos viciados do procedimento administrativo tributário, na preservação da legalidade.
Já Fernando Facury Scaff174 reduz substancialmente a possibilidade da rescisão:
“Em decorrência do exposto no item anterior, é plenamente possível o ingresso da Administração Pública em juízo para desconstituir julgados administrativos a ela contrários, apenas em caso de não aplicação de norma pelos Tribunais Administrativos posteriormente considerada constitucional pelo STF”.
Num outro extremo, há aqueles que rechaçam a opção do Poder Público suscitar a reapreciação judicial de atos opostos às suas pretensões que praticou internamente.
Segundo Ricardo Lobo Torres,175 a nota mais relevante do processo judicial tributário é que este só depende da iniciativa do contribuinte. Isto ocorre até mesmo na execução fiscal, pois nesta apenas se apresenta o crédito, mas o juízo de cognição só se inicia com os embargos do devedor. Segundo o jurista, tal acontece mesmo quando o Estado oferece ação ordinária,
173
Processo Administrativo Tributário, p. 173.
174
“Processo Administrativo Tributário”, p. 551.
175
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porque esta só é possível para forçar o indivíduo ao cumprimento de obrigação. Não bastasse isto, acaso se admitisse a ação anulatória das causas administrativas perdidas pelo Estado, a eficácia constitutiva positiva da sentença que acolhesse dita ação contrasta com o sistema constitucional de separação de poderes, na medida em que traria como efeito a anulação do julgamento administrativo e reconstituiria o crédito tributário numa espécie de lançamento judicial, tarefas exclusivamente confiadas ao Poder Executivo.
Por sua vez, no ver de José Eduardo Soares de Melo,176 a atitude da Administração em submeter ao Judiciário pronunciamento que lhe foi desfavorável não decorre do princípio da hierarquia, visto assim porque é a autoridade superior ao órgão prolator da decisão administrativa quem determina a revisão judiciária.
Tal iniciativa, ao revés, afronta a moralidade pública. Pensa o último jurista que a hierarquia só é válida, e só pode ser utilizada criteriosamente, em questões ligadas a aspectos de conveniência e oportunidade (discricionariedade), que, efetivamente, não tem cabimento nos rígidos processos de lançamento (vinculabilidade). Não teria o mais mínimo sentido desprezarem-se os atos decisórios (mormente nos casos de órgãos colegiados, integrados por inúmeros juízes votantes), mediante manifestação isolada, para, simplesmente, alterar a substância e conteúdo. A Fazenda não pode ir a juízo pedir a anulação de decisão administrativa a ela contrária, uma vez que se trata de matéria vinculada que não pode ficar adstrita a mera conveniência do Executivo, constituindo violação ao princípio da moralidade (CFB, art. 37), pelo fato de que desprestigiaria a legitimidade do procedimento administrativo (art. 5º, LV).
Já Luiz Antonio Caldeira Miretti177 apega-se ao argumento da efetivação da vontade funcional do Estado:
“No cumprimento de suas finalidades, os Tribunais Administrativos, na qualidade órgãos da Administração Pública, exaram, através das decisões proferidas no processo
176
“Processo Administrativo Tributário”, pp. 306 e 308.
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administrativo tributário, um ato administrativo no qual fica expressada a vontade funcional do Estado, externada mediante a composição do processo administrativo e principalmente pela decisão final, que tanto pode ser favorável ao Fisco como lhe ser desfavorável, mas em qualquer caso estará cumprida a vontade funcional inerente à Administração Pública”.
Ricardo Mariz de Oliveira178 defende que o princípio da inafastabilidade da jurisdição não se aplica aos poderes públicos, pela própria dicção do texto constitucional,179 porque atinente apenas aos brasileiros e estrangeiros residentes no país, inexistindo menção a qualquer ramificação do poder público. Ainda no opinativo do autor citado, nem mesmo tem o Ministério Público autorização para instaurar a ação civil pública a partir de uma decisão administrativa irreformável equivocada que nega tributos, porque não se trata aqui de proteção de interesses difusos e coletivos, só emanados de pessoas indeterminadas e não de pessoas individualizadas.
Neste sentido, com variantes argumentativas, Hugo de Brito Machado:180
“Assim, quando um órgão de julgamento administrativo decide em conflito entre o particular e o Estado-administração, é o próprio Estado titular de relações jurídicas que está manifestando sua vontade. Não se compreende possa, portanto, pedir proteção ao Estado- jurisdição, que por ficção jurídica foi criado tão-só para proteger aqueles que não são dotados de poder, contra aqueles que, corporificando o Estado-administração, eventualmente descumprem os seus deveres e praticam atos contrários à ordem jurídica estabelecida”.
Sacha Calmon Navarro Coelho:181
“... ninguém pode ir a juízo contra ato próprio, por falta de interesse de agir. De outra parte, a decisão administrativa definitiva, contra a Fazenda Pública, certa ou errada, constitucional ou não, extingue a obrigação tributária”.
Diva Malerbi:182
178
“Processo Administrativo Tributário”, pp. 217 e segs.
179
Eis a redação do art. 5º, XXXV: “Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes ... XXXV- a lei não excluirá da apreciação do Poder Judiciário lesão ou ameaça a direito”.
180
“Processo Administrativo Tributário”, p. 158.
181
185
“Quanto à possibilidade de vinculação da Administração Pública às suas próprias decisões, concorre ainda o princípio da segurança jurídica, desdobrado no princípio da irretroatividade a exigir a proteção da confiança que o cidadão depositou na lei suprema ao buscar o processo administrativo para dirimir controvérsias com o Fisco”.
Valdir de Oliveira Rocha:183
“Admitir que a Fazenda Pública se valha do Poder Judiciário para obter a anulação de decisão administrativa ‘a ela contrária’ é ignorar a natureza jurídica do processo administrativo, que é a de validador do ato administrativo questionado pelo contribuinte” (aspas do autor).
Fátima Fernandes Rodrigues de Souza184 sustenta que se a decisão que lhe é adversa corresponde à desconstituição do lançamento efetuado pela autoridade competente, não pode o Estado ir a juízo porque deixa de possuir um título respectivo e, portanto, carece de interesse de agir.
Neste subtema, fala-se em haver coisa julgada administrativa para a Administração Pública. Em verdade, o instituto da coisa julgada (ou caso julgado, na terminologia lusitana) é típico do processo judicial. Soa incoerente afirmar a existência de coisa julgada no processo administrativo, pelo menos à luz do direito brasileiro. Porém, se a decisão administrativa estiver de acordo com a lei e no mérito for desfavorável ao Estado, a sua impossibilidade de revisão judicial pode fabricar a falsa ideia de que há coisa julgada administrativa.
Sem embargo, a coisa julgada administrativa perceptível neste caso é apenas aparente. Em verdade, dentro do processo administrativo, o Estado analisou se um ato praticado por seu agente – o lançamento – é válido, legal e regular. E se por algum motivo ele não subsiste é porque não poderia frutificar no mundo jurídico, não poderia empunhar pretensão juridicamente oposta a outrem. E se não há pretensão, muito menos resistência a ela, não há que se falar em lide, quanto mais em coisa julgada administrativa, assim entendida como uma
182
“Processo Administrativo Tributário”, p. 133.
183
“Processo Administrativo Tributário”, p. 258.
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decisão que põe definitivamente fim à discussão da lide, não sujeita mais a apelo no interior da Administração Pública.
A questão é pacífica quando o contribuinte não faz prevalecer seu entendimento no debate administrativo, pelo menos perante a doutrina e a ordem positiva brasileira. Face o princípio da inafastabilidade da jurisdição, dúvidas não há de que o sujeito passivo pode revolver toda a matéria junto ao Poder Judiciário, sendo incabível neste caso arguir-se coisa julgada administrativa. Não pode haver caso decidido só para um partícipe do procedimento administrativo
Por último, a respeito deste tema, Vittorio Cassone e Maria Eugenia Cassone185 defendem a razão pela qual inexistiria a coisa julgada administrativa no direito brasileiro, isto é, residiria no fato de que a lei faculta ao sujeito passivo, a qualquer momento, mesmo após esgotados todos os recursos e ter decisão final desfavorável, a faculdade de dirigir-se ao Judiciário, decisão que, como é cediço, prevalece em relação à decisão administrativa.
Considerando toda esta discussão, parece haver uma alternativa razoável para superá-la: liquidar o tributo decorre de ato administrativo, vinculado é verdade, mas nem por isso infalível; decidir sobre o acerto ou desacerto da liquidação também resulta de ato administrativo; aliás, desde o nascedouro, todos os atos regedores do procedimento de debate do tributo são tipicamente administrativos.
Ora, se atos administrativos são, podem ser revistos a qualquer tempo pela Administração Pública se colidirem com o estado de direito, pois tem esta o poder-dever de revisar seus atos se de algum modo trouxe consequências danosas para os primados e para os princípios jurídicos.
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Assim, nada impede que haja previsão na lei procedimental administrativa de um ato ser retificado a qualquer tempo se a permanência dele trouxer graves efeitos para a pacificação das relações sociais ou se praticado debaixo de gesto fraudulento, simulatório ou outro meio viciante que prejudicou o próprio Estado. Nestes termos, a decisão danosa não perduraria, a Administração resolveria o problema interna corporis, e o Judiciário não precisaria ser atropelado por este tipo de demanda.
Todavia, a autoridade administrativa competente para promover a revisão do julgamento dentro da própria Administração poderá responder por eventuais abusos cometidos, ao manejar exagerada ou indevidamente este instrumento.
Traga-se a discussão mais concretamente: imagine-se uma exigência de tributo considerada improcedente, mesmo havendo clara previsão na lei e provas suficientes de que o contribuinte deve o tributo; ou um julgamento favorável ao contribuinte, depois se descobrindo que o prolator da decisão estava em conluio com este e recebeu dinheiro para proceder de tal maneira. Indubitavelmente, estas são duas situações típicas que credenciariam a autoridade administrativa junto a Fazenda Pública respectiva impetrar o remédio administrativo previsto em lei para desfazer a qualquer tempo (ou, pelo menos, num lapso bem razoável) esta situação contrária ao estado de direito.
Soaria diferente se o Fisco desejasse requestionar toda e qualquer decisão administrativa que adotasse uma interpretação contrária à existente no seio do ente tributante. Se ele assim agisse, cometeria abusos e como tal poderia ser funcionalmente responsabilizado por isso.
Em outras palavras, as questões que envolvessem interpretação normativa – dentre outras – não poderiam ser objeto de revisão por tempo indeterminado, pois aí quem sofreria seria o contribuinte, a todo o instante na iminência de ver uma decisão em seu favor ser modificada. A segurança jurídica, aí, ficaria comprometida, desta vez em detrimento do sujeito passivo.
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Todas estas citações doutrinárias se fizeram imprescindíveis porque, a despeito de se identificar duas linhas antagônicas quanto ao exame judicial da decisão administrativa contrária ao fisco, cada um dos juristas citados carrega uma linha de argumentação diferente, o que contribui para o aprofundamento e maturação da melhor alternativa a ser seguida.
189 Capítulo 6.
6. Princípios ligados à administração pública e respectivos desdobramentos no procedimento tributário português e no processo administrativo tributário brasileiro.
O estudo do desdobramento principiológico não poderia prosseguir sem passar pelos princípios e direitos atados à Administração Pública Portuguesa, explícita ou implicitamente estabelecidos ao longo do Título IX constitucional, embora a ênfase seja para aqueles que ganhem repercussão linear no procedimento administrativo tributário.186 Igual raciocínio será aplicado na análise da Administração Pública Brasileira.
Todavia, em respeito ao traçado metodológico imprimido no presente trabalho, nem todos os princípios e direitos mencionados no texto constitucional num e noutro ordenamento jurídico serão desenvolvidos neste capítulo.
Por conseguinte, no que tange à justiça, igualdade, legalidade geral e proporcionalidade, estes são princípios que extrapolam as fronteiras da Administração Pública de tão genéricos, abrangentes e importantes que são, de sorte que já foram ou serão tratados em itens apartados.
Por seu turno, preferiu-se deslocar a participação dos interessados na formação das decisões, a motivação destas e o direito a informação para o interior do capítulo que alude às garantias dos contribuintes ou ao devido processo legal, vistos também separadamente.
Enfim, serão aqui desenvolvidos a legalidade objetiva, a prossecução do interesse público, a impessoalidade, a moralidade e a eficiência, ainda que de alguma maneira tais princípios
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Veja-se que há princípios e direitos consagrados na citada passagem constitucional, mas que não se vinculam