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A eqüidade na participação no custeio tem especial relevância no
custeio direto, ou seja, irradia seus efeitos sobre a atividade pela qual o
Estado retira recursos financeiros da sociedade por meio das contribuições
sociais, que são tributos140 com destinação específica, cobrados em razão de “uma especial despesa ou especial vantagem referidas aos seus sujeitos
passivos (contribuintes)”141.
Esse princípio determina ao Estado que retire da sociedade os recursos
para o financiamento da seguridade social da maneira mais justa possível, não
descrevendo as condutas necessárias para tanto, permitindo, assim, ampla
§ 1º A vedação do inciso III, b, não se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, IV e V; e 154, II; e a vedação do inciso III, c, não se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, III e V; e 154, II, nem à fixação da base de cálculo dos impostos previstos nos arts. 155, III, e 156, I.”
139
A Organização e o Custeio da Seguridade Social. Curso de Direito Previdenciário: Homenagem a
Moacyr Velloso Cardoso de Almeida, p. 78. 140
O Supremo Tribunal Federal há muito reconheceu a natureza tributária das contribuições sociais na Constituição Republicana de 1988. Nesse sentido: RE 146.733-SP, Rel. Min. Moreira Alves, j. 29.06.1992,
DJ 06.11.1992. 141
margem de conformação para o legislador. Nas precisas palavras do Mestre
Wagner Balera:
“Há que se encontrar, pois, a justa proporção entre as cotas com que cada um dos atores sociais irá contribuir para a satisfação da seguridade social.”142
Não se trata simplesmente de um mero desdobramento do princípio da
capacidade contributiva143, mas, sim, de um verdadeiro plus em relação ao mesmo. Discorrendo sobre a capacidade contributiva, Lycia Braz Moreira
expõe de maneira brilhante que
“decorre desse princípio que somente fatos da vida social que sejam indícios, diretos ou indiretos, de capacidade econômica podem ser elevados pela lei a pressuposto de nascimento da obrigação tributária. Outrossim, se é exato que somente uma situação que reflita alguma capacidade contributiva pode ser objeto de tributação, não é menos correto que a pessoa que nela se encontre não pode, em razão disso, ser tributada em um tal nível que a impeça de continuar a exercer atividade lícita, ou que lhe retire o indispensável a uma vida digna, ou que reduza seu padrão. O princípio da capacidade contributiva representa, então, e ao mesmo tempo, um pressuposto ou fundamento de tributação (sentido objetivo ou absoluto) e um critério de graduação ou limite de tributação (sentido subjetivo ou relativo).”144
Eqüidade vincula-se ao conceito aristotélico de justiça distributiva, que
é aquela na qual se provê a cada um conforme seu mérito. Aplicada ao custeio
da seguridade, vai determinar que se tribute cada contribuinte não somente de
142
Introdução à Seguridade Social. Introdução ao Direito Previdenciário, p. 52.
143
“Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos: (...)
§ 1º - Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.”
144
acordo com suas possibilidades (capacidade contributiva), mas também de
acordo com suas peculiaridades perante o sistema.
A capacidade contributiva e a eqüidade no custeio são princípios que
densificam o sobreprincípio da isonomia, pois determinam que se adotem critérios discriminadores dos contribuintes da seguridade social, permitindo
uma tributação que respeite suas características objetivas e subjetivas
específicas. Nesse sentido, pertinente mais uma vez o escólio do notável
Wagner Balera:
“Congruente com a máxima geral da isonomia, a eqüidade se acha baseada, aqui, na capacidade econômica dos contribuintes no que se conforma, plenamente, com o preceptivo expresso no art. 145, § 1°, da Carta Magna.”
E conclui o renomado jurista:
“O custeio, por conseguinte, deve conformar o esquema de contribuições ao critério supremo da isonomia entre os diferentes contribuintes.
De certo modo, é outra forma de expressão do princípio tributário da capacidade contributiva, ainda que seja mais exigente que aquele, uma vez que também deve operar como redutor de desigualdades.”145
E essa estreita relação com o princípio da capacidade contributiva
autoriza a aplicação às contribuições sociais do seu corolário direto, o
princípio da progressividade, motivo pelo qual entendemos ser o mesmo
informador da regra constitucional do art. 195, § 9°, da Carta da República, concretizadora da eqüidade, que reproduzimos abaixo, in verbis:
145
“§ 9º As contribuições sociais previstas no inciso I do caput deste artigo poderão ter alíquotas ou bases de cálculo diferenciadas, em razão da atividade econômica, da utilização intensiva de mão-de- obra, do porte da empresa ou da condição estrutural do mercado de trabalho.”
Essa regra permite que os empregadores que explorem atividades que
exponham seus empregados a maiores riscos sejam tributados de maneira
mais onerosa, como ocorre na contribuição para o custeio do seguro de acidentes do trabalho prevista no art. 22, II, da Lei n° 8.212/91146, progressiva
em razão do nível do risco ao qual se encontra submetido o trabalhador.
Conjugado-a — no que se refere ao critério “utilização intensiva de mão-de-obra” — com a regra constante do art. 239, § 4°, da Lei das Leis147,
chegamos à conclusão de que as empresas que contratam mais funcionários
devem ter uma menor contribuição, ou vice-versa, como ocorre com as
instituições financeiras (art. 22, § 1°, da Lei nº 8.212/91148), que a cada dia
146
“Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além do disposto no art. 23, é de:
(...)
II - para o financiamento do benefício previsto nos arts. 57 e 58 da Lei nº 8.213, de 24 de julho de 1991, e daqueles concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho, sobre o total das remunerações pagas ou creditadas, no decorrer do mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos:
a) 1% (um por cento) para as empresas em cuja atividade preponderante o risco de acidentes do trabalho seja considerado leve;
b) 2% (dois por cento) para as empresas em cuja atividade preponderante esse risco seja considerado médio; c) 3% (três por cento) para as empresas em cuja atividade preponderante esse risco seja considerado grave”.
147
“Art. 239. (...)
§ 4º. O financiamento do seguro-desemprego receberá uma contribuição adicional da empresa cujo índice de rotatividade da força de trabalho superar o índice médio da rotatividade do setor, na forma estabelecida por lei.”
148
“Art. 22. (...)
§ 1º No caso de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguros privados e de capitalização, agentes autônomos de seguros privados e de crédito e entidades de previdência privada abertas e fechadas, além das contribuições referidas neste artigo e no art. 23, é devida a contribuição adicional de dois vírgula cinco por cento sobre a base de cálculo definida nos incisos I e III deste artigo.”
contratam menos mão-de-obra em virtude dos avanços tecnológicos e da
informatização do sistema financeiro nacional.
Os dois últimos parâmetros de discrímem constantes do dispositivo
foram acrescentados pela Emenda Constitucional n° 47/2005, e vieram permitir que o legislador possa tributar de maneira menos onerosa as micro e
pequenas empresas, permitindo também o estímulo à contratação formal de
mão-de-obra, por meio da redução das contribuições para determinadas
categorias profissionais e patronais, como é o caso dos empregados e empregadores domésticos, densificando ainda, dessa maneira, alguns dos
princípios reitores de nossa Ordem Social e Econômica149.
Dando, outrossim, concretude ao princípio sob análise, a Emenda Constitucional n° 42/2003 instituiu as regras constantes dos dispositivos dos
parágrafos 12 e 13 ao art. 195 do Texto Magno, in verbis:
“§ 12. A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as contribuições incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do
caput, serão não-cumulativas.
§ 13. Aplica-se o disposto no § 12 inclusive na hipótese de substituição gradual, total ou parcial, da contribuição incidente na forma do inciso I, a, pela incidente sobre a receita ou o faturamento.”
149
“Art. 170. A ordem econômica, fundada na valorização do trabalho humano e na livre iniciativa, tem por fim assegurar a todos existência digna, conforme os ditames da justiça social, observados os seguintes princípios:
(...)
VII - redução das desigualdades regionais e sociais; VIII - busca do pleno emprego;
(...)
IX - tratamento favorecido para as empresas de pequeno porte constituídas sob as leis brasileiras e que tenham sua sede e administração no País.”
Ao editar a lei integradora do citado parágrafo 12, o legislador não poderá escolher arbitrariamente as atividades econômicas que serão
contempladas com a não-cumulatividade das contribuições sociais sobre o
faturamento e sobre os produtos importados — antes restrita ao IPI (art. 153,
§ 3°, II, da CRFB/88), e ao ICMS (art. 155, § 2°, I, da CRFB/88) —, pois deverá observar o princípio da eqüidade no custeio, além, obviamente, dos
demais princípios da ordem econômica e social, mormente os da seguridade
social, devendo ter especial atenção ao equilíbrio financeiro e atuarial.
Deverá, dessa forma, prestigiar as atividades econômicas que mais
empreguem mão-de-obra, que menos exponham os trabalhadores a riscos e que mais contribuam para o desenvolvimento e conseqüente redução das
desigualdades sociais.
O supratranscrito parágrafo 13, em especial atenção ao princípio da
eqüidade, complementa o parágrafo imediatamente anterior, permitindo a
não-cumulatividade da contribuição sobre o faturamento, ainda que ela venha
a substituir a contribuição sobre a folha de salários e demais rendimentos pagos pelo tomador de mão-de-obra a qualquer título. Vale ressaltar o mérito
dessa regra de explicitar a possibilidade dessa gradual substituição.
Como já anteriormente afirmado, o desenvolvimento tecnológico vem causando a perda de inúmeros postos de trabalho em determinadas atividades
econômicas, como a financeira e as ligadas à informatização — como a
econômicos que auferem receitas estratosféricas pouco contribuam para a seguridade social, em especial para a previdência.
Outro fator que torna de extrema relevância essa regra é a constatação
de que a contribuição sobre os rendimentos do trabalho onera sobremaneira os
tomadores de mão-de-obra, desestimulando assim as contratações formais e
agravando ainda mais o problema do “caixa” da previdência. Sendo assim,
essa regra além de tornar mais justo o sistema contributivo, ao permitir a
desoneração de quem contrata mais e contribui para a realização do princípio
da valorização do trabalho, atende também ao princípio do equilíbrio
financeiro e atuarial, adrede abordado.
Sem prejuízo, a aplicação dessa norma deverá harmonizar-se com a
regra do art. 167, XI150, da Lei Maior, fazendo com que essa contribuição
sobre o faturamento (substituidora) seja também destinada integralmente ao
orçamento da previdência social, sob pena de ver-se agravado sobremaneira
seu tão falado déficit. Cabe anotar que essa regra impões que tal contribuição
reverta necessariamente, mas não exclusivamente, ao RGPS, restando claro
que a mencionada substituição já era admissível antes da EC nº 42/2003,
inclusive por força do princípio da diversidade da base de financiamento.
150 “Art. 167. São vedados:
(...)
XI - a utilização dos recursos provenientes das contribuições sociais de que trata o art. 195, I, a, e II, para a realização de despesas distintas do pagamento de benefícios do regime geral de previdência social de que trata o art. 201.”