4. Diskusjon og konklusjoner
4.1 Kartlegging av næringen
O voto do Min. Marco Aurélio na ADI 551/RJ resgatou um importante argumento para a consolidação da jurisprudência atual do STF:
Embora haja dificuldade, como ressaltado pelo Ministro Sepúlveda Pertence, para se fixar o que se entende como multa abusiva, constatamos que as multas são acessórias e não podem, como tal, ultrapassar o valor do principal.
No caso, quando se cogita de multa de duas vezes o valor do principal — que é o tributo não recolhido — ou de cinco vezes, na hipótese de sonegação, verifica-se o abandono dessa premissa e dos princípios da razoabilidade e da proporcionalidade. (BRASIL, 2004, p.77, grifo nosso).
É possível perceber a semelhança dos argumentos usados nessa decisão com o raciocínio desenvolvido pelo Min. Aliomar Baleeiro no RE 78.291/SP, quando este fez menção ao art. 920 do Código Civil de 1916 (atual art. 412 do Código Civil de 2002)31 para justificar a impossibilidade da multa fiscal superar o valor do tributo:
“Os abusos na aplicação das multas, sobretudo quando moratórias, como a destes autos, têm sido clamorosos, especialmente se ponderar-se que o art. 920 do Código Civil limita as cláusulas penais ao valor da obrigação principal”. (BRASIL,1975a, p.550, grifo nosso).
A técnica interpretativa aplicada pelo Ministro Baleeiro para suprimir a lacuna identificada no caso concreto, seria o instituto da equidade, conforme o artigo 108, IV, do CTN32.
O limite objetivo foi utilizado noutras decisões do STF, Como no AI 464.863/MG, em 07/10/2005, de relatoria do Min. Gilmar Mendes:
[...] Não é confiscatória a multa de revalidação fiscal que, a par de exercer suas funções de prevenção geral e específica, não fulmina a fonte de renda do contribuinte nem torna inviável a situação signo-presuntiva de riqueza tributária, situando-se nos limites impostos pelo art. 920 do Código Civil. [...] No caso, não é considerada desproporcional e nem desarrazoada, a aplicação de multa nos limites do art. 920, do Código Civil. Neste sentido, em sede monocrática, em caso análogo ao destes autos, o RE 346.223, Rel. Sepúlveda Pertence, DJ 01.07.05. (BRASIL, 2005, grifo nosso).
Pode-se afirmar que a decisão proferida pelo Min. Aliomar Baleeiro no RE 78.291/SP em conjunto com a decisão proferida pelo Min. Marco Aurélio na ADI 551/RJ demonstram que o tribunal “acabou criando uma medida objetiva para identificar a partir de quando a multa fiscal se tornaria excessiva e, por consequência, confiscatória”. (CRESTANI, 2016, p.72).
O limite de 100% do valor do tributo voltou a ser mencionado no RE 582.461/SP cujo relator era o Min. Gilmar Mendes, a demanda, dentre outras coisas,
31Art. 412. O valor da cominação imposta na cláusula penal não pode exceder o da obrigação
principal. (BRASIL, 2002).
analisava a possibilidade de aplicação de multa moratória no valor de 20% sobre o tributo. Quanto ao limite máximo aplicável, disse o referido Ministro: “[...] o Tribunal Pleno desta Suprema Corte, por ocasião do julgamento da ADI-MC 1075, Rel. Min. Celso de Mello, DJ 24.11.2006 e da ADI 551, Rel. Min. Ilmar Galvão, DJ 14.10.2002, entendeu abusivas multas moratórias que superam o percentual de 100%.” (BRASIL, 2011, grifo nosso).
Entretanto, a fixação de um percentual máximo (como limite objetivo a partir do qual a confiscatoriedade passaria a existir) somente passou a ser usada como fundamento, nas decisões da corte, a partir da decisão proferida no RE 657.372/RS. (CRESTANI, 2016, p.73). Estava em discussão a possibilidade da aplicação de multa fiscal de 120% do valor do tributo, resultante do inadimplemento da obrigação tributária. O relator, Min. Ricardo Lewandowski, em seu voto, argumento:
[...] em relação a multa, é certo que esta Corte já fixou entendimento no sentido de que lhe é possível examinar se determinado tributo ofende, ou não, a proibição constitucional do confisco em matéria tributária, nos termos do art. 150, IV, da CF, e que esse princípio deve ser observado ainda que se trate de multa fiscal resultante do inadimplemento, pelo contribuinte, de suas obrigações tributárias [...] é antiga a jurisprudência desta Corte que, com base na vedação ao confisco, reconhece como inconstitucionais multas fixadas em índices de 100% ou mais. Nesse sentido, anoto os seguintes precedentes: ADI 551/RJ, Rel. Min. Ilmar Galvão; ADI 1075-MC/DF, Rel. Min. Celso de Mello; RE 91.707/MG, Rel. Min. Moreira Alves; RE 81.550/MG, Rel. Min. Xavier de Albuquerque. (BRASIL, 2012c, grifo nosso).
A partir dessa decisão, o STF passou a mencionar expressamente o limite objetivo de 100% do valor do imposto como fundamento para identificar a natureza confiscatória da sanção tributária. “Em todas elas fala-se desse limite objetivo como algo construído pela jurisprudência do STF ao longo dos anos e que passou a ser aceito pacificamente pelo tribunal, sem maiores aprofundamentos acerca da sua origem [...]”. (CRESTANI, 2016, p.74).
Um dado importante obtido por Crestani (2016, p.74, grifo nosso) quando este analisou 94 decisões do STF, num período de 50 anos (1965 a 2015)33, que confirma o uso, por parte da corte, do patamar de 100% como limite máximo:
33Ao final foram encontradas noventa e quatro (94) decisões proferidas pelo STF que se enquadravam nessas premissas, sendo a mais antiga datada de maio de 1965 do pleno da corte, e a mais recente de julho de 2015 (decisão monocrática). Portanto, o estudo abrangeu decisões proferidas ao longo de cinquenta (50) anos sobre a temática da limitação das multas tributárias. (CRESTANI, 2016, p. 53, grifo do autor).
[...] é que das noventa e quatro (94) decisões proferidas pelo STF setenta e sete (77) delas, ou cerca de 82% do total de decisões, aplicaram esse entendimento, tendo sido canceladas ou reduzidas as multas que ultrapassassem esse limite ou mantidas as multas que estivessem dentro desse patamar. Essas decisões, inclusive, traduzem o entendimento das duas turmas do STF sobre o assunto.
Além disso, o STF tem entendido que uma multa, decorrente da aplicação de um percentual menor que 100% (limite máximo), cujo valor absoluto (no caso em questão, calculado sobre o valor da operação) supera o valor da obrigação tributária principal, afronta o princípio do não confisco, confira a ementa do RE 754.554 AGR/GO:
RECURSO EXTRAORDINÁRIO – ALEGADA VIOLAÇÃO AO PRECEITO INSCRITO NO ART. 150, INCISO IV, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL – CARÁTER SUPOSTAMENTE CONFISCATÓRIO DA MULTA TRIBUTÁRIA COMINADA EM LEI – CONSIDERAÇÕES EM TORNO DA PROIBIÇÃO CONSTITUCIONAL DE CONFISCATORIEDADE DO TRIBUTO – CLÁUSULA VEDATÓRIA QUE TRADUZ LIMITAÇÃO MATERIAL AO EXERCÍCIO DA COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA E QUE TAMBÉM SE ESTENDE ÀS MULTAS DE NATUREZA FISCAL – PRECEDENTES – INDETERMINAÇÃO CONCEITUAL DA NOÇÃO DE EFEITO CONFISCATÓRIO – DOUTRINA – PERCENTUAL DE 25% SOBRE O
VALOR DA OPERAÇÃO – ‘QUANTUM’ DA MULTA TRIBUTÁRIA QUE
ULTRAPASSA, NO CASO, O VALOR DO DÉBITO PRINCIPAL – EFEITO
CONFISCATÓRIO CONFIGURADO – OFENSA ÀS CLÁUSULAS
CONSTITUCIONAIS QUE IMPÕEM AO PODER PÚBLICO O DEVER DE PROTEÇÃO À PROPRIEDADE PRIVADA, DE RESPEITO À LIBERDADE ECONÔMICA E PROFISSIONAL E DE OBSERVÂNCIA DO CRITÉRIO DA RAZOABILIDADE – AGRAVO IMPROVIDO. (BRASIL, 2013, grifo do nosso).
A jurisprudência da Suprema Corte pacificou o entendimento de aplicação de um limite máximo às multas tributárias. Prova disso são as decisões recentes, que fortalecem o argumento usado pelo STF. Como no caso dos Embargos de Declaração em Agravo Regimental em Recurso Extraordinário com Agravo nº 997.919 – MG, de relatoria do Min. Gilmar Mendes cuja decisão foi proferida no dia 20/04/2018:
Ademais, quanto ao caráter confiscatório da multa, esta Corte possuí entendimento pacífico que este só se verifica quando o seu valor ultrapassar 100% do valor do débito. Desse modo, não haveria que se falar em manifesta contrariedade ao princípio da vedação ao confisco, uma vez que as multas cominadas não ultrapassam 100%. Sob essa ótica, a análise de eventual desproporcionalidade da multa cominada exigiria o exame de fatos e provas, providência inviável nesta sede recursal, nos termos da Súmula 279. (BRASIL, 2018, grifo nosso).
Embora caminhe para a uniformização das decisões à respeito do tema em análise, em alguns julgados, o STF concorda com a tese de que a multa deve variar conforme a gravidade da conduta do contribuinte34. Este foi o argumento usado pelo Min. Roberto Barroso no ARE 836.828 AGR/RS quando afirmou que: “Mostra-se evidente que o intento malicioso e preordenadamente (sic) voltado a promover locupletamento indevido não pode receber o mesmo tratamento de um mero atraso”. (BRASIL, 2014). Essa questão é de extrema importância quando da adoção de um patamar máximo para a multa moratória, nas palavras do referido Ministro:
As multas moratórias possuem como aspecto pedagógico o desestímulo ao atraso. As multas punitivas, por sua vez, revelam um caráter mais gravoso, mostrando-se como verdadeiras reprimendas. Não é razoável adotar o mesmo parâmetro para o desestímulo e a reprimenda. (BRASIL, 2014, grifo nosso).
Até o momento, não há uniformidade nas decisões da corte quanto a definição de um limite máximo para as multas moratórias, devidas pelo simples atraso da obrigação tributária principal.
Inicialmente, o STF já havia admitido multas moratórias num percentual de 30% do tributo35. Em 2011, no RE 582.461/SP, de relatoria do Min. Gilmar Mendes, a Corte julgou razoável a multa moratória de 20% do valor do tributo:
[...] Assim, para que a multa moratória cumpra sua função de desencorajar a elisão fiscal, de uma lado não pode ser pífia, mas, de outro, não pode ter um importe que lhe confira característica confiscatória, inviabilizando inclusive o recolhimento de futuros tributos. O acórdão recorrido encontra amparo na jurisprudência desta Suprema Corte, segundo a qual não é confiscatória a multa moratória no importe de 20%. (BRASIL, 2011)
Entretanto, decisões mais recentes têm admitido multas moratórias de 40% ou 50% do valor do tributo, a exemplo do RE 472.012 AGR-SEGUNDO/MG, de 2015 cujo relator era o Ministro Teori Zavascki36:
Ementa: PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO. PRELIMINAR DE REPERCUSSÃO GERAL. FUNDAMENTAÇÃO DEFICIENTE. ÔNUS DO RECORRENTE. EXAME DE FATOS E PROVAS. INCIDÊNCIA DA SÚMULA 279 DO STF.
34Tendo como limite máximo a multa de 100% do valor do tributo.
35Conforme pôde ser analisado RE 81.550/MG (BRASIL, 1975b) e no RE 91.707/MG (BRASIL, 1981). 36Inicialmente, o Min. Ayres Britto (relator) negou provimento ao RE 472.012 – MG justificando que a multa no valor de 50% era válida. A empresa Celle Comercial Ltda interpôs o primeiro Agravo Regimental e conseguiu reduzir a multa para 30%, decisão proferida pelo novo relator, o Min. Cezar Peluso. (BRASIL, 2012b). Por último, o Estado de Minas interpôs um segundo Agravo Regimental e conseguiu manter a decisão proferida incialmente no RE pelo Min. Ayres Britto. (BRASIL, 2015b).
ANÁLISE DE LEGISLAÇÃO INFRACONSTITUCIONAL E LOCAL. CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL, LC 87/96, LEI ESTADUAL 6.763/75 E RICMS 2.002. INVIABILIDADE. SÚMULA 280/STF. TRIBUTÁRIO. ICMS. MULTA DE 50% DO CRÉDITO. EFEITO CONFISCATÓRIO. INOCORRÊNCIA [...]. (BRASIL, 2015, grifo nosso).
Ementa: TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO. ICMS. MULTA MORATÓRIA APLICADA NO PERCENTUAL DE 40%. CARÁTER CONFISCATÓRIO. INEXISTÊNCIA. PRECEDENTES DO TRIBUNAL PLENO. 1. O Plenário do Supremo Tribunal Federal já decidiu, em diversas ocasiões, serem abusivas multas tributárias que ultrapassem o percentual de 100% (ADI 1075 MC, Relator(a): Min. CELSO DE MELLO, Tribunal Pleno, DJ de 24-11-2006; ADI 551, Relator(a): Min. ILMAR GALVÃO, Tribunal Pleno, DJ de 14-02-2003). 2. Assim, não possui caráter confiscatório multa moratória aplicada com base na legislação pertinente no percentual de 40% da obrigação tributária. 3. Agravo regimental a que se nega provimento. (RE 400927 AgR / MS, de minha relatoria, Órgão Julgador: Segunda Turma, DJe de 18/6/2013). (BRASIL, 2015, grifo nosso).
Essa disparidade nas decisões do Supremo, a respeito do percentual máximo da multa moratória, desencadeou a repercussão Geral do RE 882.461 – MG (Tema nº 816), de relatoria do Min. Luiz Fux, que tem por objetivo definir um limite objetivo máximo para a multa moratória, “o qual não poderá ser superior a 100% do valor do tributo” (Crestani, 2016, p.77). O referido relator afirma que:
Quanto à multa, destaco que a discussão posta nos autos, razoabilidade da multa fiscal moratória, não se confunde com aquela travada no RE 640.452, Rel. Min. Roberto Barroso, Tema nº 487, em que se controverte acerca do eventual caráter confiscatório de multa isolada aplicada em razão do descumprimento de obrigação acessória decorrente de dever instrumental. Sobre o tema, o Plenário do Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 582.461, Rel. Min. Gilmar Mendes, Tema nº 214, DJe de 18/8/2011, assentou que não há efeito confiscatório na aplicação de multa fiscal moratória no importe de 20% (vinte por cento) do valor do débito. No entanto, nada se decidiu a respeito de multas fiscais moratórias em patamares superiores. (BRASIL, 2015d, grifo nosso).
A necessidade do Supremo, em definir esse limite, provém da carência de segurança jurídica nos seus julgamentos, que se manifesta através das controvertidas decisões da Corte a respeito do tema. Busca-se uma uniformidade de decisões.
No Tema nº 487, RE 640.452 – MG, de relatoria do Min. Roberto Barroso, o Supremo analisará a possibilidade de definir um percentual máximo (ressalte-se que será abaixo dos 100%) para multa isolada, ou seja, será feita uma análise acerca do eventual caráter confiscatório de multa isolada aplicada em razão do descumprimento de obrigação acessória decorrente de dever instrumental.
Por último, no Tema 863, RE 736090 - SC, de relatoria do Min. Luiz Fux, a Corte decidirá sobre a possibilidade de aplicação da multa fiscal qualificada, no
valor de 150% do tributo, decorrente de sonegação, fraude e conluio (atual § 1º c/c o inciso i do caput do artigo 44 da lei federal nº 9.430/1996).
Entretanto, as circunstâncias fáticas são imprescindíveis na constatação do efeito confiscatório da multa, como afirmou o Min. Joaquim Barbosa, relator do RE 630.380 – MG:
No que se refere ao efeito confiscatório da multa fiscal, observo que a parte ora recorrente se limita a afirmar, de forma genérica, que multa no percentual de 50% teria caráter confiscatório, sem trazer, contudo, argumentos adequados a caracterizar, de plano, a irrazoabilidade (sic) e a desproporcionalidade da multa fiscal aplicada em relação à hipótese dos autos. Portanto, eventual efeito confiscatório da multa somente seria aferível mediante exame do quadro fático probatório, o que atrai o óbice da Súmula 279/STF37. (BRASIL, 2012d, grifo nosso).
Se é impossível demonstrar a natureza confiscatória de uma multa, sem a análise do quadro fático probatório, como afirmado pelo Min. Joaquim Barbosa; também não seria possível determinar objetivamente um percentual máximo para a multa fiscal. A partir de agora, passaremos a analisar os argumentos utilizados pelo STF na construção da sua jurisprudência.