O termo extrafiscalidade foi analisado por estudiosos que alternam em apresentar acepções mais amplas ou restritas, clássicas ou modernas do vocábulo. a acepção mais restrita, adotada por Fábio Fanucchi, ruy Barbosa Nogueira, Misabel Derzi, José Casalta Nabais e Héc- tor Villegas, pressupõe que a extrafiscalidade encontra-se veiculada em institutos que implicam aumento ou redução da carga tributária com o fim de realizar valores econômicos mediante incentivos ou dificuldades tributárias.
Uma visão ampliada do termo crê que a extrafiscalidade, além de estímulos e desestí- mulos a comportamentos, encontra-se presente em todo expediente tributário que vise, inten- cional ou não intencionalmente, realizar valores que excedam à mera arrecadação de tributos, embora em conjunto com o objetivo arrecadatório. Neste caso, a extrafiscalidade não se limita- ria a induzir ou imprimir comportamentos, nem apenas a imprimir objetivos econômicos, mas também culturais, artísticos e desportivos, entre outros.
Marcus de Freitas Gouvêa, em estudo aprofundado sobre a extrafiscalidade no Direito Tributário, adotou uma visão mais ampla, fundada nos estudos de ricardo lobo Torres, Paulo de Barros Carvalho e Eros roberto grau. Segundo este autor,
[...] a extrafiscalidade se constitui em “algo mais” que a obtenção de receitas tributárias; liga-se a valores constitucionais; pode ser representada por isen- ções, benefícios fiscais, progressividade de alíquotas, finalidades especiais, entre outras formas que assume, criando diferenças entre os indivíduos, que são em última análise agentes políticos, econômicos e sociais [...].85
Adotaremos tal concepção para tratar da extrafiscalidade e seus efeitos sobre os prin- cípios e os institutos tributários (tais como a imunidade e a isenção).
A extrafiscalidade está intimamente ligada à fiscalidade e ao Direito Tributário. Segun- do Paulo de Barros Carvalho,
[...] consistindo a extrafiscalidade no emprego de fórmulas jurídico-tributárias para a obtenção de metas que prevalecem sobre os fins simplesmente arreca-
datórios de recursos monetários, o regime que há de dirigir tal atividade não poderia deixar de ser aquele próprio das exações tributárias [...].86
Enrico De Mita bem enfatizou a idéia de extrafiscalidade dos tributos ao afirmar que [...] um imposto pode ser preordenado a fins extrafiscais, isto é, não tanto vi- sando obter uma receita para o Estado (que é o fim fiscal, obter receita), mas outros fins com relação aos quais o imposto assume um perfil instrumental. Este perfil instrumental pode assumir um outro aspecto: a estrutura ordinária do imposto é modificada em vista do objetivo político que se quer perseguir. Existe assim a função desincentivadora e incentivadora da tributação [...].87
Conforme bem elucidado por angela Maria da Motta,88 a extrafiscalidade vem ex-
pressa em normas alheias à norma matriz de incidência tributária, como é o caso das normas constitucionais de imunidade tributária e das normas ordinárias de isenção tributária. Não obs- tante isso, a extrafiscalidade também poderá impregnar a própria norma matriz de incidência tributária, como é o caso das alíquotas seletivas do iPi e do iCMS.
Entendemos que o Direito deve ser utilizado como instrumento para promover o bem co- mum, regulando a vida social. Esse é o caráter funcional do Direito, conforme visto por Norberto Bobbio em sua obra Da estrutura à função.89 Por esse motivo, não combatemos o caráter extrafiscal
dado aos tributos justamente porque também corroboramos que o Direito Tributário deve ser visto como um instrumento de transformação social, intervindo na economia, na política e na sociedade.
Segundo raimundo Bezerra Falcão,90 a tributação extrafiscal caminha de mãos dadas
com o intervencionismo do Estado, sendo, portanto, um importante fator de mudança social. Da mesma forma, Alfredo Augusto Becker acredita no potencial da extrafiscalidade ao afirmar que “a principal finalidade de muitos tributos [...] não será a de um instrumento de arrecadação de recursos para o custeio das despesas públicas, mas a de um instrumento de intervenção estatal no meio social e na economia privada”.91
Uma política tributária fundada na extrafiscalidade é um forte instrumento de desestí- mulo ou estímulo ao desenvolvimento econômico e sociocultural. Há diversos fatores econô-
86 Paulo de Barros Carvalho. Curso..., cit., p. 150.
87 Enrico De Mita. O princípio da capacidade contributiva. In: Roberto Ferraz (Coord.). Princípios e limites da tributação. São Paulo: Quartier Latin, 2005. p. 247.
88 Angela Maria da Motta Pacheco. Extrafiscalidade e o imposto de exportação. In: Luís Eduardo Schoueri
(Coord.). Direito tributário. Homenagem a Alcides Jorge Costa. São Paulo: Quartier Latin, 2003. v. 1, p. 545-546.
89 Da estrutura à função. Novos estudos da teoria do direito. São Paulo: Manole, 2007. 90 Tributação e mudança social. Rio de Janeiro: Forense, 1981. p. 47.
micos sensíveis aos tributos, como produção, natureza, capital, emprego, trabalho e tecnologia, acúmulo de capitais, política de investimentos, comércio interno e internacional, câmbio, con- sumo, taxas de juros, etc.
Quanto ao desenvolvimento sociocultural, que abrange elementos como a família, seguridade social, educação, cultura e desporto, podemos dar como exemplo as contribui- ções sociais, que são tributos finalísticos, ou seja, o produto de sua arrecadação é destinado à proteção de valores sociais constitucionalmente assegurados, como a previdência social, a assistência social, a saúde, a educação. Marcus de Freitas Gouvêa nos ensina que os valores constitucionais possibilitam que o fato gerador da contribuição atue em desfavor de um gru- po (empregadores, proprietários de terra) e que a finalidade do tributo aja em favor do grupo oposto (empregados, camponeses), sem que se perca de vista a referibilidade da exação, característica que a mantém diferenciada dos impostos e que constitui critério de verificação de sua constitucionalidade.
Estamos tratando da extrafiscalidade no destino do produto arrecadado para a reali- zação de valores constitucionais (desenvolvimento econômico e sociocultural). Segundo Wer- ther Botelho Spagnol, “as contribuições especiais são tributos destinados ao financiamento de gastos públicos específicos, atuando como instrumento de intervenção do Estado nos campos social e econômico”. ademais,
[...] não se pode conceber o Estado Democrático de Direito dissociado de uma tributação com finalidades amplas, que não se resumam na mera fiscalidade, [pois] a utilização da tributação com finalidades não fiscais é um instrumento de fundamental importância para a consecução dos objetivos da política eco- nômica do Estado Democrático de Direito.92
Conforme veremos no decorrer deste trabalho, a extrafiscalidade influencia os princí- pios informadores do Direito Tributário e também seus institutos, na medida em que os prin- cípios e as desonerações tributárias (como as imunidades, as isenções, a redução de base de cálculo e alíquota) encerram em si um fim extrafiscal, uma vez que visam atingir fins externos, ou seja, econômicos, políticos e/ou sociais.
92 Werther Botelho Spagnol. As contribuições sociais no direito brasileiro. Rio de Janeiro: Forense, 2002. p. 54,
2.2 Sua influência sobre os princípios informadores do Sistema Constitucional Tribu-