38.1. Enquadramento
Esta Norma exige uma comparação de quantias orçamentais e de quantias reais provenientes da execução do orçamento a serem incluídas nas demonstrações financeiras de entidades às quais é exigido, ou que pretendam, tornar publicamente disponíveis o(s) seus(s) orçamento(s) aprovado(s) e face aos quais as entidades são publicamente responsáveis.
No decorrer da análise a esta norma, vão ser efectuadas comparações com o POCP e com a lei do enquadramento orçamental.
38.2. Apresentação de uma comparação de quantias
orçamentadas e quantias reais
A norma prescreve que uma entidade deve apresentar uma comparação entre as quantias orçamentadas, pelas quais é publicamente responsável e as quantias reais. A comparação das quantias orçamentadas e reais deve apresentar-se separadamente para cada nível de supervisão legislativo, como se segue:
a) As quantias dos orçamentos original e final;
b) As quantias reais numa base comparável; e
c) Por meio de divulgações em nota, uma explicação das diferenças materiais entre o orçamento pelo qual a entidade é publicamente responsável e as quantias reais, sendo feita nas notas uma referência cruzada a esses documentos.
Os mapas do “Controlo do orçamental da despesa e da receita” e das “Alterações orçamentais da despesa e da receita” do POCP discriminam a informação requisitada pela IPSAS.
Os mapas do POCP têm a vantagem de ter um modelo uniforme e previamente definido, ao contrário da IPSAS.
Assim, nada obsta, em caso de adopção da IPSAS que os mapas do POCP continuem a ser utilizados, pois contêm a informação exigida pelas IPSAS.
Nos mapas das alterações orçamentais do POCP consta informação desagregada por tipo de alteração orçamental, ou seja, discriminado os valores que permitiram chegar da dotação inicial à dotação corrigida.
Nos mapas do “Controlo Orçamental” constam as quantias reais, ou, os gastos e os recebimentos efectuados em cada rubrica económica, sendo possível verificar as diferenças entre o orçamentado (Corrigido das alterações orçamentais) e o executado.
No entanto, não existe no POCP uma nota a requerer a explicação entre as diferenças materiais entre o orçamentado e o real.
Refere, ainda, a IPSAS que em muitos casos, o orçamento final e a quantia real serão os mesmos. Isto acontece porque a execução do orçamento é monitorizada ao longo do período de relato e o orçamento original progressivamente revisto para reflectir as condições em alteração.
Esta situação verifica-se igualmente no POCP, pois, o orçamento é alvo de várias alterações orçamentais que se reflectem das dotações corrigidas (despesa) ou previsões corrigidas (receita).
38.3. Alterações do Orçamento Original para o Final
A norma indica que uma entidade deve apresentar uma explicação sobre se as alterações entre o orçamento original e final são uma consequência de reimputações dentro de um orçamento, ou de outros factores.
Conforme referido anteriormente, o POCP apenas exige que se apresentem os mapas da execução orçamental e das alterações orçamentais, não sendo exigidas notas explicativas que justifiquem as diferenças.
Os mapas das alterações orçamentais permite analisar as reimputações ao orçamento através das alterações orçamentais efectuadas, nomeadamente entre a dotação inicial e a dotação corrigida, pelo que parte do requisito da IPSAS já é cumprido pelo POCP.
efectuadas notas adicionais, o que não se encontra previsto no POCP.
38.4. Base Comparável
Todas as comparações de quantias orçamentadas e reais devem ser apresentadas numa base comparável com o orçamento, que será apresentada na mesma base de contabilidade (acréscimo, caixa ou outra base) e na mesma base de classificação, relata a norma.
No POCP as comparações entre o orçamentado e o real são, também, apresentadas numa base comparável, pois, têm a mesma base contabilística, ou seja, a base de caixa registada através de uma contabilidade digráfica, reflectida nas contas da classe 0 (zero) e na conta 25 – Devedores e credores pela execução do orçamento, desagregadas pelas classificações orgânica, funcional e económica73, sendo os dados da prestação de contas ilustrados nos mapas de execução orçamental.
A IPSAS permite que as entidades possam também adoptar diferentes regimes de contabilidade, o que sucede no POCP.
38.5. Orçamentos Plurianuais
A IPSAS expõe que alguns governos e outras entidades aprovem e tornem publicamente disponíveis orçamentos plurianuais, em vez de orçamentos anuais separados. Convencionalmente, os orçamentos plurianuais compreendem uma série de orçamentos anuais ou de metas orçamentais anuais.
O orçamento aprovado para cada período anual do componente reflecte a aplicação das políticas orçamentais associadas ao orçamento plurianual para esse período do componente. Nalguns casos, o orçamento plurianual proporciona uma situação das cativações não usadas em qualquer único ano.
A Lei n.º 91/2001, Lei do enquadramento orçamental, refere no seu artº. 4 que:
“1-Os orçamentos dos organismos do sector público administrativo são anuais.
2-A elaboração dos orçamentos é enquadrada num quadro plurianual de programação orçamental...”
Quer isto dizer que, embora o orçamento seja anual, deve o mesmo estar enquadrado e articulado com o programa orçamental de natureza plurianual, ou seja, com o programa de governo.
38.6. Reconciliação de Quantias Reais numa Base
Comparável e de Quantias Reais nas Demonstrações
Financeiras
De acordo com a norma, as quantias reais apresentadas numa base comparável com o orçamento devem, sempre que as demonstrações financeiras e o orçamento não sejam preparados numa base comparável, ser reconciliadas com as quantias reais que se seguem apresentadas nas demonstrações financeiras, identificando separadamente quaisquer diferenças de base, temporais e da entidade:
• Se for adoptado o regime do acréscimo, os réditos totais, os gastos totais e os fluxos líquidos de caixa provenientes das actividades operacionais, de investimento e de financiamento; ou
• Se for adoptada uma base que não a do acréscimo para o orçamento, quaisquer fluxos líquidos de caixa provenientes das actividades operacionais, de investimento e de financiamento.
A reconciliação deve ser divulgada na face da demonstração da comparação do orçamento com quantias reais ou nas notas às demonstrações financeiras.
A prestação de contas na vertente da contabilidade orçamental no POCP é apresentada numa base comparável entre o orçamento e a sua execução.
Contudo, esta informação não é comparável com as DF`s elaboradas na óptica da contabilidade patrimonial.
Na eventualidade de se fazer a reconciliação prevista na IPSAS, no caso do POCP, será necessário efectuar uma comparação entre os valores das rubricas económicas e os valores da contas da contabilidade patrimonial, ou seja, no caso das despesas, será
preciso efectuar, por exemplo, comparações entre as rubricas económicas e as contas de custos, imobilizado, existências e acréscimos e diferimentos.
Como tal, seria necessário criar uma tabela de equivalências entre as contas do POCP e as rubricas económicas, por forma a que se possa comparar os dados orçamentais com os dados do POCP.
De referir que a Resolução do Tribunal de Contas nº1/93, já previa os mapas com a reconciliação entre a execução orçamental e a contabilidade patrimonial.
Será, também, necessário reconciliar as diferenças temporais derivadas do período complementar, que difere da data do fecho de contas da contabilidade patrimonial.