Tanto a Lei nº 4.502/64 instituidora do IPI quanto a Lei nº 5.172/66 (Código Tributário Nacional) trazem, como critério material da hipótese de incidência do IPI, importar produtos industrializados de procedência estrangeira, sendo, portanto, a segunda materialidade possível do IPI.
Como discorremos no capítulo segundo, a legislação infraconstitucional, ao prescrever as materialidades do IPI, não extrapolou da competência fixada pela Constituição, considerando que o constituinte, ao estabelecer a competência quanto ao IPI, não agregou ao complemento a conduta ensejadora dessa exação, permitindo que o legislador infraconstitucional o fizesse.
Desse modo, entendemos que o IPI sobre a importação de produtos trata-se de regra-matriz de incidência com materialidade própria e distinta daquela sobre “industrializar produtos”, consubstanciando-se numa segunda faixa autônoma de incidência do IPI. Entrementes, há na doutrina algumas discussões que envolvem essa materialidade.
Não aceitando essa materialidade como autônoma, mas apenas aquela que incide sobre produtos industrializados em território nacional, José Eduardo Soares de Mello afirma não haver “fundamento jurídico na incidência do IPI na importação, face ao princípio da territorialidade”156.
Coloca a questão sob o enfoque de que o produto industrializado que adentrou ao território brasileiro não se submeteu, em território nacional, à industrialização que promovesse modificação em sua natureza ou em sua finalidade ou, ainda, nos termos da lei, o seu aperfeiçoamento para o consumo. Centra-se na necessidade de haver a fase de
industrialização em território nacional, não sendo considerada aquela havida fora do país157.
Na contestação dessa exigência de territorialidade para a industrialização, podemos afirmar que a hipótese tem como núcleo o produto; desse modo, em sendo o produto importado e industrializado, haverá condição suficiente para gerar a cobrança do imposto sobre produtos industrializados e do imposto sobre importação, sem qualquer necessidade da efetiva industrialização em território nacional, já que a incidência nesse caso se perfaz em situação distinta da ação de industrializar produtos.
Ainda sobre o IPI na importação, há doutrinadores que sustentam haver uma “superposição parcial do campo de incidência do imposto de importação”158, como Eduardo Bottallo, que afirma ser um mero adicional do imposto de importação, que não se trata de uma “variante operacional” do IPI, mas que se confunde com o imposto de importação; entretanto, não reconhece haver inconstitucionalidade, já que também se inclui na competência tributária da União e é prevista na Constituição Federal.159
José Roberto Vieira afirma que o legislador elegeu como base de cálculo uma grandeza que coincide com a do imposto de importação, concluindo também “pelo caráter de adicional do Imposto de Importação”:
Para fora de dúvida que a importação de produtos industrializados estrangeiros (materialidade do pseudo IPI) está, por todos os lindes, perfeitamente contida na importação de produtos estrangeiros (materialidade do Imposto de Importação); inexistindo aqui duas hipóteses de incidência, mas tão somente uma, de índole inegavelmente aduaneira, porque a mais ampla das duas materialidades ostentado afirmando160.
Apesar de o autor entender como adicional o imposto de importação, não o macula de inconstitucional, afirmando haver um tolerável bis in idem, já que está sobre a competência da mesma pessoa jurídica. Aceita apenas a faixa de incidência do IPI sobre os
157 Nesse sentido também José Eduardo Tellini Toledo. IPI – Incidência Tributária e Princípios
Constitucionais. São Paulo: Quartier Latin, 2006, p. 74.
158 BALEEIRO, Aliomar. Direito Tributário Brasileiro. 11. ed. Atualizado por Misabel Abreu Machado
Derzi. Rio de Janeiro: Forense, 2005, p. 342.
159 BOTTALLO, Eduardo Domingos. IPI – Princípios e Estrutura. São Paulo: Dialética, 2009, p. 23. 160 VIEIRA, José Roberto. A Regra-Matriz de Incidência do IPI: Texto e Contexto. Curitiba: Juruá, 1993,
produtos industrializados provenientes do exterior que se caracterizam como reimportação, isto é, a importação de produtos industrializados nacionais anteriormente exportados.
Nesse sentido, concordamos com Mizabel Derzi, que os objetivos e funções do imposto sobre produtos industrializados e do imposto sobre importação não se confundem. Os impostos distinguem-se pela extensão, em que o imposto sobre a importação atinge todos os produtos não só os industrializados e não incide sobre os nacionais ou nacionalizados (reimportação). Afirma ainda que não procede falar-se em sobreposição parcial, pois, a seguir esse caminho, haveria de se reconhecer que houvesse também entre o IPI e o ICMS161. Trata-se, assim, o IPI-importação de imposto autônomo.
No que tange aos reimportados, produtos nacionais ou nacionalizados que retornem ao país, também há divergências. José Eduardo Tellini Toledo assevera que a incidência é sobre produtos industrializados de procedência estrangeira e não de procedência nacional, não incluindo, portanto, aqueles nacionais ou nacionalizados, que, enviados ao exterior, venham a ser introduzidos em território nacional.162
O art. 46, inciso I, do Código Tributário Nacional realmente menciona a incidência quando o produto for de procedência estrangeira; compreendemos nessa dicção a inclusão de todo e qualquer produto que provenha do exterior, abrangendo os reimportados.
O constituinte, ao demarcar a competência da União, prescreveu apenas que pudesse instituir o imposto sobre produtos industrializados, não agregando qualquer outro elemento. Nesse diapasão, coube ao legislador ordinário competente eleger as hipóteses tributárias, desde que se preservasse o núcleo orientador da incidência, qual seja, produto industrializado.
O legislador da União ao instituir o IPI, elegeu como uma de suas materialidades “o desembaraço aduaneiro, quando de procedência estrangeira”. Apesar da incorreção na utilização do desembaraço aduaneiro, já que este se trata do momento em
161 BALEEIRO, Aliomar. Direito Tributário Brasileiro. 11. ed. Atualizado por Misabel Abreu Machado
Derzi. Rio de Janeiro: Forense, 2003, p. 342.
162 TOLEDO, José Eduardo Tellini. IPI – Incidência Tributária e Princípios Constitucionais. São Paulo:
que ocorre o recolhimento do tributo, a interpretação nos leva à construção de que o critério material da hipótese tributária é importar produtos industrializados do exterior; essa é a conduta regulada pela norma.
O constituinte prescreveu que a União seria competente para instituir o imposto sobre produtos industrializados, nada mais afirmando, nesse caminho; quando o legislador da União instituiu o IPI sobre a importação, não se afastou do núcleo do tributo, qual seja, produto industrializado.
Temos que a eleição feita ele encontra autorização no sistema jurídico tributário brasileiro. Primeiramente porque o constituinte assim permitiu, já que, quando prescreveu a competência da União para instituir o IPI, não restringiu a expressão produtos industrializados com outros elementos.
E, por segundo, que a própria característica extrafiscal desse imposto, marcadamente a de direcionar políticas econômicas, ratifica a possibilidade da exigência na importação de produtos industrializados, como meio de salvaguardar a produção interna brasileira e igualando os produtos industrializados, quanto à incidência do IPI, tanto ao produto nacional como o estrangeiro.
Misabel Derzi afirma que não se trata de objetivo protecionista, mas é fenômeno necessário de isonomia e de equidade, conforme ensina:
[…] a norma adotada no mercado internacional é aquela de desoneração das exportações, de tal modo que os produtos e serviços importados chegam ao país do destino livres de todo imposto. Seria agressivo à regra da livre concorrência e aos interesses nacionais pôr em posição desfavorável a produção nacional, que sofre a incidência do IPI e do ICMS. Daí a necessidade de se fazer incidir o IPI sobre a importação de produtos industrializados.
A tributação da importação, por meio do IPI (e do ICMS), é regra geral, quer estejamos falando de mercados abertos ou fechados.
E completa: “O fundamental é que o produto estrangeiro circulo, no mínimo e pelo menos, em iguais condições em que circula o produto nacional”163.
163 BALEEIRO, Aliomar. Direito Tributário Brasileiro. 11. ed. Atualizado por Misabel Abreu Machado
A ideia, segundo a autora, é garantir uma igualdade entre o produto industrializado nacional e o estrangeiro; desse modo, se existe o IPI no mercado interno brasileiro, sem dúvida que, para garantir a referida igualdade, é preciso que não haja a desoneração do IPI quanto aos produtos industrializados importados, para não se infringir a livre concorrência e os interesses da indústria nacional.
Cláudia Guerra elenca objetivamente duas ordens de problemas se não houvesse a incidência do IPI na importação:
(i) os produtos estrangeiros importados entrariam no país com preços inferiores aos nacionais, uma vez que apenas estes últimos seriam atingidos pelo IPI;
(ii) provocar-se-ia perigoso mecanismo de evasão fiscal, pois o industrial poderia exportar o produto livre do imposto, por força da imunidade do art. 153, § 3º, II, da Constituição Federal, para, logo depois, importá-lo novamente, sem que fosse alcançado pela exação.
Deveras, a não tributação pelo IPI dos produtos industrializados importados resguarda a livre concorrência, princípio a ser observado pelo Estado, bem como coloca a salvo os interesses nacionais quanto aos produtos da indústria, que reflete diretamente no desenvolvimento econômico interno.
Já discorremos que o IPI adveio do antigo imposto sobre consumo e que, ainda sobre essa designação, havia a oneração da importação por essa exação, o que confirma a legitimidade da hipótese em questão, preocupação essa voltada a tributar igualmente tanto o produto nacional quanto o importado.
Os que veem nessa hipótese um extrapolamento da competência do legislador infraconstitucional afirmam que, se o legislador constitucional quisesse onerar a importação com o IPI, o teria feito, como fez com o ICMS (art. 155, II, da Constituição Federal). Ousamos discordar.
Ao apresentarmos a história do IPI nas constituições brasileiras, tivemos a oportunidade de ver que adveio do antigo imposto sobre consumo, o qual já trazia critérios materiais diferentes para o IPI, mas sobre a mesma base: produtos industrializados. A incidência sobre a importação de produtos industrializados já ocorria, por isso, considerando a existência desses critérios, o legislador constituinte preferiu não fazer
restrições, impondo apenas o núcleo produto industrializado, subentendendo a manutenção das hipóteses existentes.
Deveras, se o legislador constituinte tinha conhecimento dos critérios materiais formadores das distintas hipóteses de incidência do imposto do IPI e que a tendência naturalmente era a sua manutenção, a restrição seria imperativo que se impunha; entretanto, não o fez, o que nos autoriza a afirmar que possibilitou ao legislador da União delinear a tributação sobre os mencionados produtos industrializados.
Compreendemos, portanto, que o IPI se apresenta com duas faixas autônomas de incidência, em que se têm hipóteses diversas e bases de cálculo também diversas, que compagina o binômio hipótese/base de cálculo na identificação do tipo impositivo, perfazendo a regra-matriz de incidência do IPI sobre a materialidade importar produtos industrializados de procedência estrangeira em faixa de incidência distinta e autônoma164.