5 Tiltak for bedre bassenger
5.2 Anbefaling til videre arbeid
Ingressaremos, agora, na seara das definições teóricas construídas pela melhor doutrina ao longo dos anos. As variações semânticas existentes entre as concepções a seguir expostas justificam-se pelos diferentes modelos de referência adotados pelos seus autores.
O Professor Ruy Barbosa Nogueira define o fenômeno imunizante pela teoria da supressão da competência impositiva, inferindo que a “imunidade é, assim,
uma forma de não-incidência pela supressão da competência impositiva para tributar
certos fatos, situações ou pessoas, por disposição constitucional”27.
Para José Souto Maior Borges, a imunidade fiscal é uma “hipótese de não-incidência constitucionalmente qualificada”, firmando entendimento de que a
“regra jurídica de imunidade é uma limitação constitucional ao poder de tributar que deve ser conceituada como regra de exclusão ou restrição de competência tributária e
não apenas de proibição de incidência de preceito que tributa”28.
Aliomar Baleeiro define-as, por seus efeitos, como limitações constitucionais ao poder de tributar. Lembra o professor baiano que “a imunidade é
regra constitucional expressa (ou implicitamente necessária), que estabelece a não- competência das pessoas políticas da Federação para tributar certos fatos e situações, de forma amplamente determinada, delimitando negativamente, por meio de redução parcial, a norma de atribuição de poder tributário. A imunidade é, portanto, regra de exceção e de delimitação de competência, que atua, não de forma sucessiva no tempo, mas concomitantemente. A redução que opera no âmbito de abrangência da norma
concessiva de poder tributário é tão-só lógica, mas não temporal”29.
Roque Carrazza assevera que a imunidade tributária ajuda a delimitar o campo tributário, demarcando negativamente as competências tributárias das pessoas políticas. Em função disso, afirma que “a imunidade tributária é um fenômeno de
natureza constitucional. As normas constitucionais que, direta ou indiretamente,
27 Curso de direito tributário, p. 167
28 Teoria geral da isenção tributária, p. 218-19 29 Direito tributário brasileiro, p. 116.
tratam do assunto fixam, por assim dizer, a incompetência das entidades tributantes para onerar, com exações, certas pessoas, seja em função de sua natureza jurídica,
seja porque coligadas a determinados fatos, bens ou situações”30.
Arremata o mestre: “Estamos, pois, percebendo que, por efeito reflexo,
as regras imunizantes conferem aos beneficiários direito público subjetivo de não serem tributados. Realmente, se a situação “N” é, nos termos da Lei Maior, insuscetível de ser alcançada pela tributação, o contribuinte tem o direito de, enquanto a realiza, não ser molestado por nenhuma pessoa política tributante. Por outro lado, se só a pessoa política “A” pode tributar o fato “X”, o contribuinte que pratica esse fato “X” também tem o direito de, em razão dele, não ser tributado pelas
pessoas políticas “B”,”C”,”D”, etc”31. É nesse sentido que Carrazza, tomando os
ensinamentos de José Wilson Ferreira Sobrinho32, percebe que as regras imunizantes
desempenham uma dupla função: delimitar negativamente as competências públicas e conferir um direito subjetivo aos seus destinatários – o direito público subjetivo de não ser tributado.
Já Regina Helena Costa propõe que a definição do conceito do instituto da imunidade tributária tem que apresentar dois aspectos, de natureza formal material e, nesse passo, entende que sob o prisma formal a imunidade “...excepciona o
princípio da generalidade da tributação, segundo o qual todos aqueles que realizam a mesma situação de fato, à qual a lei atrela o dever de pagar tributo, estão a ele obrigados, sem distinção. assim, sob esse aspecto, a imunidade é a impossibilidade de tributação – ou intributabilidade – de pessoas, bens e situações, resultante da vontade constitucional. Sob o aspecto material ou substancial, por sua vez, a imunidade consiste no direito público subjetivo, de certas pessoas não se sujeitarem à tributação, nos termos delimitados por essa norma constitucional exonerativa. A imunidade tributária, então, pode ser definida como a exoneração, fixada constitucionalmente, traduzida em norma expressa impeditiva da atribuição de competência tributária ou extraível, necessariamente, de um ou mais princípios constitucionais, que confere direito público subjetivo a certas pessoas, nos termos por ela delimitados, de não se
30 Curso de direito constitucional tributário, p. 682. 31 Ibidem, p. 684.
sujeitarem à tributação”33. Desse modo, a imunidade é regra constitucional de tutela de princípio fundamental. Do princípio federal resulta a imunidade recíproca porque expressão da autonomia relativa dos entes estatais e sua posição isonômica. A imunidade das instituições de educação e assistência social, que não almejam lucro, decorre da inexistência de capacidade contributiva, princípio norteador da isonomia, em razão dessas entidades fazerem as vezes do Estado na prestação de serviços de interesse público primário. As imunidades tributárias são ratificações de diversos princípios fundamentais e estão impregnadas de relevantes valores constitucionais.
Paulo de Barros Carvalho, criticando todos que tratam o tema de forma difusa e interdisciplinar (com considerações político-econômicas e sociais), reduzindo- o a uma “limitação constitucional às competências tributárias”, observa, com a argúcia que lhe é peculiar: “toda atribuição de competência, ainda que versada em termos
positivos e categóricos, importa uma limitação. Entretanto, nem por isso estaríamos autorizados a falar em imunidade para os casos que ultrapassassem os limites
conferidos”34.
As normas imunizantes estão previstas no mesmo plano constitucional que as concede a cada ente federativo a parcela de competência tributária a ser exercida. As normas que atribuem as competências atuam simultaneamente com as normas de imunidades tributárias. São ambas regras de estrutura que atuam em plano constitucional.
Ocorre que toda atribuição de competência tributária implica também uma incompetência. É o outro lado da moeda. A competência é moldura constitucional em que o legislador infraconstitucional pode transitar, desde que velando pelas demais regras constitucionais. Afora daquela moldura normativa temos a incompetência tributária dos entes políticos para instituir tributos. A imunidade está colocada do lado de fora da moldura, mas nem por isso podemos deduzir que todas as regras de incompetência tributária são imunidades. É certo que a imunidade colabora na formatação da moldura constitucional que estabelece a competência tributária dos
33 Imunidade tributária teoria e análise da jurisprudência do STF, p. 51-52. 34 Direito tributário, linguagem e método, p. 311-312.
entes políticos, mas não podemos deduzir desta assertiva que toda regra que se localiza fora da moldura constitucional é imunidade tributária.
Já Paulo de Barros Carvalho definiu imunidade tributária como uma
“classe finita e imediatamente determinável de normas jurídicas, contidas no texto da Constituição Federal, e que estabelecem, de modo expresso, a incompetência das pessoas políticas de direito constitucional interno para expedir regras instituidoras de
tributos que alcancem situações específicas e suficientemente características”35.
Desse modo temos as seguintes características para as regras de imunidade:
1) É uma classe finita e imediatamente determinável. Temos uma quantidade definida em nossa Constituição de regras de imunidades tributárias.
2) De normas jurídicas. Estamos afastando aqui a ideia de que a imunidade possa ser representada por vedação tácita ou por princípio ontológico.
3) Contidas no texto da Constituição Federal. A imunidade é regra constitucional.
4) E que estabelecem, de modo expresso, a incompetência das pessoas políticas de direito constitucional interno. A imunidade tem modal deôntico de proibição voltado aos legisladores infraconstitucionais.
5) Para expedir regras instituidoras que alcancem situações específicas e suficientemente caracterizadas. A incompetência que a edição constitucional estipula
evidentemente não há de sufocar por inteiro a atuosidade legiferante das pessoas investidas de personalidade política no campo tributário. O impedimento se refere apenas à instituição de tributos, com o que se evita sejam aquelas situações oneradas
por via desse instrumento jurídico-impositivo36.
Entendemos que Paulo de Barros Carvalho exprimiu de forma mais criteriosa a definição de imunidade tributária. Atentou que a imunidade tributária colabora no desenho constitucional da faixa de competência adjudicada às entidades tributantes; dirige-se ao legislador infraconstitucional para formar, juntamente com outros mandamentos constitucionais, o feixe de atribuições entre as pessoas investidas de poder político; é regra de estrutura que, colaborando com o desenho constitucional
35 Direito tributário linguagem e método, p. 341. 36 Direito tributário linguagem e método, p. 343.
da competência tributária das pessoas políticas da Federação, estabelece de modo expresso a incompetência dessas pessoas políticas para tributar certos fatos e situações objetivamente definidos. Mostra o ilustre jurista, que as imunidades tributárias são regras de estruturas e estão taxativamente explicitadas no Texto Magno, não cabendo ao legislador infraconstitucional nenhuma liberdade no sentido de editar novos enunciados veiculadores de normas jurídicas sobre a imunidade.
3.4 Norma de imunidade e norma de competência tributária: características