Av gift
Re gist re rings plikt for uten land ske næ rings
dri ven de
Ar tik ke len tar for seg spørs må let om re gist re rings plikt i det nor ske av gifts mann tal let for uten land ske næ rings dri ven de som le ve rer av gifts plik ti ge tje nes ter til kjø per i Nor ge.
Artikkelen er forfattet av:
Seniorskattejurist Sig urd Nit ter-Hau ge Skatt øst
For fat te ren ar bei der ved skat te
kon to ret Skatt øst med fo kus på av gifts kon troll av na sjo nale og in ter na sjo na le sto re fore tak.
Syns punk te ne i ar tik ke len står for for fat te rens egen reg ning, og skal ikke til leg ges skat te kon to ret.
Uten land ske næ rings dri ven de Ar tik ke len byg ger i all hoved sak på lov om mer verdi avgift av 19. juni 2009 nr. 58.
Den ne lo ven om ta les i det føl gen de med mval. 2009. Den tid li ge re lov om mer- verdi avgift av 19. juni 1969 nr. 66 vil der den trek kes frem om ta les med
mval. 1969.
Mer verdi avgift skal be tales til sta ten ved om set ning, ut tak og inn før sel av va rer og tje nes ter. Be stem mel ser om mer verdi avgift ved inn før sel av va rer og tje nes ter sik rer langt på vei for bruks be skat ning i for bruks- lan det, noe som er et vik tig re elt hen syn.
Be stem mel ser om inn før sel av va rer vil ikke bli om talt nær me re i den ne ar tik ke len.
Den som skal fore stå opp kre ving av mer- verdi avgift ved om set ning av av gifts plik- ti ge va rer og tje nes ter til kjø per i Nor ge, be teg nes som av gifts sub jekt. Av gifts sub jekt de fi ne res i mval. 2009 § 1–3 før s te ledd bok stav d) som den som er el ler skal være re gi strert i Merverdiavgiftsregisteret (tid li- ge re av gifts mann tal let). Som av gifts sub jekt med reg nes både nor ske og uten land ske næ rings dri ven de.
Med uten landsk næ rings dri ven de me nes her næ rings dri ven de (fore tak) som er stif- tet og re gi strert i et an net land enn Nor ge,
og som an ses an svar lig for le ve ran sen av tje nes ter til kjø per i Nor ge.
Om den uten land ske næ rings dri ven de an ses hjem me hø ren de her i lan det er vik- tig å av kla re skat te mes sig. I for hold til merverdiavgiftsregelverket an ses det te å være av mind re vik tig het, et ter som re gist- re rings plik ten i det nor ske av gifts mann tal- let gjel der uav hen gig av om det kan på vi- ses et for ret nings sted her i lan det. Det føl ger av mval. 2009 § 2–1 sjet te ledd at re gist re rin gen av den uten land ske næ rings- dri ven de skal skje ved re pre sen tant, når det ikke fore lig ger for ret nings sted el ler hjem- sted i merverdiavgiftsområdet.
Å av kla re om den uten land ske næ rings dri- ven de er re gist re rings pliktig i det nor ske av gifts mann tal let er vik tig for tje nes te yte- ren (sel ge ren), men også for tje nes te mot ta- ke ren (kjø pe ren). For beg ge par ter vil det av gjø re plik ten til å inn be ret te mer verdi- avgift av om set nin gen til sta ten el ler ret ten til ikke å be reg ne mer verdi avgift av den ne.
Sel ge rens re gist re rings plikt er te ma et her.
To ty per tje nes te om set ning – fjernleverbare tje nes ter og and re tje nes ter
I for bin del se med mer ver di av gifts re for men 2001, hvor det ble inn ført ge ne rell mer-
verdiavgiftsplikt på om set ning av tje nes ter, ble det for den av gifts mes si ge be hand lin- gen av om set nin gen av tje nes ter over lan- de gren se ne (in ter na sjo nal han del til og fra Nor ge) inn ført nye be stem mel ser om fjernleverbare tje nes ter.
Fjernleverbare tje nes ter de fi ne res som tje nes ter der ut fø rel sen el ler le ve rin gen etter tje nes tens art ikke el ler van ske lig kan knyt tes til et be stemt fy sisk sted, jf. mval.
2009 § 1–3 før s te ledd bok stav i). Den tid li ge re li ke ly den de de fi ni sjo nen av fjern- leverbare tje nes ter frem gikk av Fi nans de- par te men tets for skrift nr. 121 § 1 tred je ledd, jf. før s te ledd.
Da for skrift nr. 121 ble gitt i 2001, ut gav Fi nans de par te men tet en vei led ning til den ne for skrif ten. I den ne vei led nin gen er det blant an net ut talt:
«Det er ved ut ar bei del sen av for skrif ten for søkt lagt vekt på de prin sip pe ne som er lagt til grunn in ter na sjo nalt på det te om rå- det.
For skrif ten om fat ter tje nes ter som kan fjern le ve res. For and re tje nes ter hvor det er en kelt å fast slå om tje nes ten er le vert el ler ut ført i Nor ge, vil de al min ne li ge reg lene om in nen landsk om set ning i mer ver di av- Sammendrag
Artikkelen omhandler spørsmålet om registreringsplikt for utenlandske nærings
drivende som leverer avgiftspliktige tjenester til kjøper i Norge.
Det reises blant annet spørsmål om det tilknytningskrav som oppstilles i rettsprak
sis om omsetning her i landet gjelder for enhver tjenesteomsetning, dvs. for fjern
leverbare tjenester og for andre tjenester. Det pekes på vanskelige konkrete vurde
ringer som i så fall må gjøres.
Av gift
gifts lo ven gjel de. Ved slik om set ning skal den uten land ske næ rings dri ven de re gist re- res i mer ver di av gifts mann tal let der som han har fast drifts sted i Nor ge, el ler ved re pre sen tant der som en slik til knyt ning mang ler.»
And re tje nes ter (tje nes ter som ikke kan fjern le ve res) er iføl ge for valt nings- og retts- prak sis (ikke ut tøm men de eks em pli fi se- ring):
Tje nes ter som gjel der fast eien dom i Nor ge, ek sem pel vis le ve ring av tje nes ter i for bin del se med ar beid på bygg og an legg, her un der pro sjek te ring, teg ning, kon struk- sjon og an nen tek nisk bi stand knyt tet til nevn te ar bei der som har en mer in di rek te til knyt ning til fast eien dom. Vi de re eien- doms meg ler tje nes ter, til syns tje nes ter (ek sem pel vakt hold), og uli ke målingstje- nester.
Tje nes ter som gjel der trans port av va rer og per so ner, tje nes ter som gjel der va rer, ek sem pel vis ut leie av va rer til bruk her i lan det, be sik ti gel se av skip, og tek nisk ved li ke hold av fly. Vi de re ad vo kat tje nes ter ved nor ske dom sto ler mv., fri sør tje nes ter, ser ve rings tje nes ter, skipsmeglertjenester til norsk re der el ler opp drags gi ver, og reisear- rangørtjenester.
Fel les for de uten land ske næ rings dri ven de som le ve rer nevn te tje nes ter til kjø per i Nor ge er at de som ho ved re gel plik ter å la seg re gi stre re i av gifts mann tal let. Det er dels for ut satt i lov for ar bei der, jf. Ot. prp.
nr. 18 (1976- 1977), av Skattedirektoratets Rund skriv 15. juni 1977 nr. 45/avd. III vedr. mer verdi avgift, og føl ger dels av lang va rig og sik ker for valt nings prak sis.
For re gist re rings plik ten i av gifts mann tal let er det av mind re be tyd ning om den uten- land ske næ rings dri ven de har en løs og kort va rig til knyt ning til Nor ge el ler er fast og lang va rig. Ek sem pel vis er opp drag i noen få da ger her i lan det an sett til strek ke- lig for re gist re rings plikt, jf. Merverdiav- giftshåndboken 7. ut ga ve 2011 s. 81 om leie av lyd- og sce ne ut styr fra ut lan det med til hø ren de opp rig ging og de mon te ring.
Om de fjernleverbare tje nes ter ut ta ler Fi nans de par te men tet i vei led nin gen blant an net:
«… De par te men tet fore slår imid ler tid å knyt te av gren sin gen til tje nes ter som kan fjern le ve res («ser vi ces cap able of de liv ery from a remote lo ca tion»). Alle tje nes ter som kan le ve res elek tro nisk vil ek sem pel vis om fat tes av den ne for skrif ten. Også kon- su lent tje nes ter, ad vo kat tje nes ter, re kla me- tje nes ter, opp lys nings tje nes ter av ulik art,
EDB-tje nes ter og te le kom mu ni ka sjons tje- nes ter om fat tes av for skrif ten. …»
Be stem mel se ne om fjernleverbare tje nes ter gjel der for om set ning av tje nes ter fra uten- land ske næ rings dri ven de og til mot ta ker som er næ rings dri ven de el ler of fent lig virk som het hjem me hø ren de i merverdiav- giftsområdet, jf. mval. 2009 § 3–30 før s te og an net ledd.
I for bin del se med ut vi del se av av gifts plik- ten for le ve ran ser av elek tro nis ke tje nes ter, jf. mval. 2009 § 3–30 fjer de ledd før s te set ning (i kraft 1. juli 2011) er mottaker- kretsen ut vi det til også å om fat te pri vat- per so ner el ler and re ak tø rer som ikke er næ rings dri ven de el ler of fent lig virk som het hjem me hø ren de i merverdiavgiftsområdet.
Merverdiavgiftsområdet de fi ne res i mval.
2009 § 1–2 an net ledd som det nor ske fast lan det og alt in nen for ter ri to ri al gren- sen, men ikke Sval bard, Jan Mayen el ler de nor ske bi lan de ne.
Når beg ge par ter, det vil si tje nes te yter og tje nes te mot ta ker, er hjem me hø ren de i merverdiavgiftsområdet, fore lig ger det ikke le ve ring av tje nes ter over lan de gren- se ne. Be stem mel se ne om fjernleverbare tje nes ter kom mer i så til fel le ikke til an ven del se, jf. Skattedirektoratets mel din- ger SKD 8/11, 24. juni 2011 punkt 1 Bak grunn.
Vil kår om in nen landsk om set ning.
Høy es te rett har i dom inn tatt i Rt. 2006 s.
364 (Ifi OY-dom men) inn for tol ket vil kår om at det må dreie seg om in nen landsk norsk om set ning for at uten landsk næ rings dri ven de skal an ses re gist re rings- plik tig i av gifts mann tal let.
Sa ken gjaldt gyl dig he ten av ved tak om et ter be reg ning av mer verdi avgift over for et uten landsk sel skap, som drev med frem- kal ling og ko pie ring av film, samt salg av fotorelaterte pro duk ter. Sal get skjed de i Nor ge, mens sel ve frem kal lin gen fore gikk i Fin land. En en stem mig Høy es te rett ut tal te i av snitt 34:
«Jeg nev ner først at det utvil somt må inn- for tol kes et vil kår om at det må dreie seg om in nen landsk norsk om set ning. Det te har i av gifts retts lig teo ri gjer ne vært utrykt slik at det må gjel de salg i Nor ge, i mot set- ning til salg til Nor ge. Det nær me re inn- hol det i tilknytningskravet er ikke re gu lert i lov el ler for skrift. Som jeg alle rede har vært inne på, er det på det rene at uten- HO VED RE GE LEN: Ho ved re ge len for uten land ske næ rings dri ven de som le ve rer elek tro nis ke
tje nes ter til kjø per som ikke driver næ ring i Nor ge, er at de plik ter å la seg re gi stre re i av gifts
mann tal let.
Av gift
land ske næ rings dri ven de kan ha om set- ning i Nor ge, selv om de ikke har noen fas te re til knyt ning til Nor ge.»
Høy es te rett ut tal te vi de re i av snitt 35 at
«Av gjø ren de blir om det etter en kon kret hel hets vur de ring fore lig ger en til strek ke lig til knyt ning mel lom om set nin gen og Nor ge.»
Høy es te rett kom til at det fore lå til strek ke- lig til knyt ning mel lom om set nin gen og Nor ge, til at det var snakk om in nen landsk norsk om set ning. Den ne var av gifts plik tig, jf. mval. 1969 § 13 jf. § 3, sam men holdt med § 10 tred je ledd. I den kon kre te hel- hets vur de rin gen la Høy es te rett vekt på at virk som he ten fullt ut var ba sert på salg her i lan det, og at det for de nor ske kun de ne ikke var syn lig at det er tale om noe an net enn norsk virk som het. Mar keds fø rin gen dri ves eks klu sivt mot det nor ske mar ke det, og kun de kon tak ten skjer fullt ut her. Der- til kom mer at ste det for kjøps retts lig le ve- ring er i Nor ge.
Et nær lig gen de spørs mål er om til sva rende hel hets vur de ring må fore tas når re gist re- rings plik ten for uten land ske næ rings dri-
ven des om set ning av tje nes ter til kjø per i Nor ge skal av kla res. Spørs må let kan ikke ses be hand let i ju ri disk lit te ra tur el ler ses om talt i Skattedirektoratets Merverdiav- giftshåndbok el ler i av gifts mel din ger etc.
At det må fore tas en til sva rende hel hets- vur de ring, og at det gjel der et tilknyt- ningskrav for tje nes te om set ning, kan etter min opp fat ning ikke ses tvil somt. Det kan dels ut le des av Ifi OY-dom men, og dels av en se ne re Høy es te retts dom inn tatt i Rt.
2007 s. 140 (Olym pia Ca pi tal-dom men).
I Ifi OY-dom men an før te sel ska pet at Skattedirektoratets rund skriv til fylkesskat- tesjefene – Rund skriv 15. juni 1977 nr.
45/avd. III vedr. mer verdi avgift anga ut tøm men de hvil ke til fel ler som fal ler inn un der mval. 1969 § 10 tred je ledd.
Høy es te rett var ikke enig i det te. De ut tal te at det var «en an før sel som åpen- bart ikke kan føre frem.» (av snitt 31 i dom men).
I den ne sam men heng kan det kort nev nes at de av gifts plik ti ge tje nes ter som om fat tes av mval. 1969 § 13 an net ledd nr. 1 til nr.
12, og som er nevnt i oven nevn te rund- skriv, an ses som lite eg net for le ve ring over lan de gren se ne. Det gjel der med unn tak av tje nes ter som gjel der te le kom mu ni ka sjon (nr. 7) og re kla me (nr. 8). Tje nes te ne er med de nevn te unn ta ke ne hel ler ikke an sett som fjernleverbare tje nes ter.
Når Høy es te rett i Ifi OY-dom men an ser rund skri vet som ikke ut tøm men de for re gist re rings plik ten til uten land ske næ rings dri ven de, åp ner det for at om set- ning av en hver av gifts plik tig tje nes te etter mval. 2009 kan om fat tes av den uten land- ske næ rings dri ven des re gist re rings plikt.
I Høy es te retts dom inn tatt i Rt. 2007 s.
140 (Olym pia Ca pi tal-dom men) leg ges det ty de li ge re til grunn at det må fore tas en kon kret hel hets vur de ring, og at det gjel der et tilknytningskrav for re gist re- rings plik ten for uten land ske næ rings dri- ven des om set ning av fjernleverbare tje nes- ter til kjø per i Nor ge.
Sa ken gjel der gyl dig he ten av Skattedirek- toratets ved tak om å nek te en virk som hets- sam men slut ning hvor to uten land ske sel- skap inn gikk, fellesregistrering i av gifts-
Sticos Regnskapsmetodikk
- sikker oppdragsstyring
Sticos Regnskapsmetodikk gir deg full kontroll over oppdragsavtaler og oppdragsstyring.
Du får en strukturert oppfølging av frister og plikter, samtidig som de lovpålagte krav blir ivaretatt. Enkelt, trygt og effektivt for deg – og for kundene!
Demo eller mer informasjon? Kontakt oss på 7356 0000 eller se www.sticos.no
Full kontroll på oppdragsavtalene
Ivaretar lovpålagte krav
Enkelt i bruk
Kompetansesenteret for regnskap, lønn og personal
gjør jobben lettere
Av gift
mann tal let. Høy es te rett kom til at de uten land ske dat ter sel ska pe ne ikke til freds- stil te kra vet til virk som het i Nor ge, og at fellesregistrering der for ikke var ak tuelt, jf.
mval. 1969 § 12 tred je ledd. Kra vet om virk som het i Nor ge ble ikke an sett å være i strid med EØS-av ta len art. 31 og 36, jf.
art. 4.
Fra dom mens av snitt 42 om de uten land- ske sel ska pe ne Ak tiv Ka pi tal AS i Dan- mark og Thames Cre dit Limited i Eng land si te res.:
«I vår sak mang ler helt den til knyt ning til Nor ge som ble fun net av gjø ren de i Ifi OY-sa ken. Sel ska pe ne driver in kas so virk- som het mot de bi to rer i hen holds vis Dan- mark og Eng land. Den ne virk som he ten er ikke ube ty de lig. De to sel ska pe ne har hen- holds vis 7 og 95 an sat te. In gen av de an sat te ar bei der i Nor ge, og in gen del av de in kas so tje nes ter sel ska pe ne yter, fore går i Nor ge. Den enes te til knyt ning til Nor ge, ved si den av det ei er mes si ge, som klart ikke er rele vant, er at tje nes te ne ut fø res for det nor ske sel ska pet som eier ford rin ge ne.
Når de an ken de par ter øns ket fellesregis- trering, skyld tes det et øns ke om å unn gå å måt te be ta le den mer verdi avgift som el lers vil le føl ge av mer ver di av gifts lo ven § 65 a, jf. for skrift 2001–06- 5 nr. 684 om mer- verdi avgift ved kjøp av tje nes ter fra ut lan- det, Sval bard el ler Jan Mayen. Også det te sy nes å be kref te at tje nes te ne ikke kan an ses ydet i Nor ge.»
Opp sum me ring og vi de re drøf tel se
Det kan føl ge lig kon klu de res med at det må fore tas en kon kret hel hets vur de ring av til knyt nin gen mel lom om set nin gen og Nor ge for å av kla re om den uten land ske næ rings dri ven des om set ning av tje nes ter til kjø per i Nor ge med fø rer re gist re rings- plikt i det nor ske av gifts mann tal let. Det te gjel der om set ning av så vel fjernleverbare tje nes ter som and re tje nes ter. For sist- nevn te tje nes ter vil tilknytningskravet som ho ved re gel an ses opp fylt ved at tje nes ten ut fø res her ved et be stemt fy sisk sted. I til legg kan nev nes at tje nes te ne er lite eg net for le ve ring over lan de gren se ne.
Spørs må let om re gist re rings plikt i av gifts- mann tal let for uten land ske næ rings dri- ven de som le ve rer fjernleverbare tje nes ter til kjø per i Nor ge, vil kun ne by på van ske- li ge kon kre te vur de rin ger. Det frem går av de oven nevn te høy es te retts dom me ne at det må fore tas en kon kret hel hets vur de ring
av om det fore lig ger en til strek ke lig til- knyt ning mel lom om set nin gen og Nor ge.
Der det fore lig ger for ret nings sted el ler hjem sted i merverdiavgiftsområdet, vil re el le hen syn (like kon kur ran se vil kår for av gifts sub jek te ne) trek ke med tyng de i ret ning av av gifts plikt for tje nes te om set- nin gen. Hva som kan an ses som for ret- nings sted el ler hjem sted, er om hand let i Skattedirektoratets mel din ger SKD 8/11 av 24. juni 2011. Det hen vi ses til den ne.
En til nær ming til tilknytningskravet vil i det føl gen de be hand les i to de ler.
Det ses først på spørs må let om re gist re- rings plikt for uten land ske næ rings dri ven de når tje nes te om set nin gen er blan det, det vil si be står både av fjernleverbare og av and re tje nes ter (del I).
Det ses der nest på spørs må let om re gist re- rings plikt for uten land ske næ rings dri ven de når om set nin gen kun be står av tje nes ter som an ses fjernleverbare (del II).
Del I. Re gist re rings plikt for
uten land ske næ rings dri ven de når tje nes te om set nin gen er blan det Uten land ske næ rings dri ven de kan ha om set ning av fjernleverbare tje nes ter og av and re tje nes ter (blan det tje nes te om set- ning) til sam me el ler for skjel lige kjø pe re i Nor ge. Som ek sem pel nev nes uten landsk næ rings dri ven de som i til legg til å le ve re hånd verks tje nes ter her le ve rer ad mi nist ra- ti ve tje nes ter til en bygg her re her.
Spørs mål som kan rei ses, er om den gjel- den de re gist re rin gen i av gifts mann tal let for hånd verks tje nes te ne i et slikt til fel le skal ut vi des til også å om fat te de ad mi nist- ra ti ve tje nes te ne.
Det som ta ler for ut vi del se av gjel den de regi stre ring i av gifts mann tal let, er at det gjel der opp fyl lel se av en kon trakt som na tur lig kan ses i en sam men heng. Dvs. at det fore lig ger en sam let le ve ran se av tje nes- ter til en tje nes te mot ta ker. Re gist re rings- plik ten vil i så fall gjel de for hele kon- traktsleveransen.
En ut vi del se vil også in ne bæ re like kon- kur ran se vil kår for av gifts sub jek te ne uten hen syn til na sjo na li tet og tje nes te om set- ning. Re el le hen syn trek ker med tyng de i ret ning av re gist re rings plikt for an gjel- den de tje nes te om set ning.
Det kan også nev nes at det sy nes lite na tur lig at kjø per i Nor ge dels selv an ses an svar lig for å be reg ne og inn be ret te mer- verdi avgift ved kjøp av noen tje nes ter, mens det ved kjøp av and re tje nes ter skal be ta le mer verdi avgift iføl ge salgsfakturaen fra den sam me uten land ske næ rings dri- ven de i sam me for ret nings sted. Ek sem pel- vis ved om set ning av hånd verks tje nes te og kon su lent tje nes te som ytes i sam spill.
Det som ta ler mot å ut vi de re gist re rin gen i av gifts mann tal let, er at det kan ska pe mang lende for ut be reg ne lig het for de uten- land ske næ rings dri ven de, og at det kan opp fat tes som noe van ske li ge re å prak ti se re re gel ver ket likt i for hold til de uten land ske næ rings dri ven de.
Sva ret på oven nevn te spørs mål er dis ku ta- belt. Det kon klu de res ikke her.
For de ler med en ut vi del se av re gist re rin gen i av gifts mann tal let er at om set nin gen en kelt kan tas med i om set nings opp ga ven som skal le ve res til av gifts myn dig he te ne.
Det vil til sva rende gis rett til å fra drags fø re inn gå en de av gift som er på løpt ved kjøp mv. el ler ved inn før sel knyt tet til nevnt tje nes te om set ning.
I det føl gen de be hand les spørs må let om re gist re rings plikt for uten land ske næ rings- dri ven de når om set nin gen kun be står av tje nes ter som an ses fjernleverbare Del II. Re gist re rings plikt for uten land ske næ rings dri ven de som kun om set ter av gifts plik ti ge fjernleverbare tje nes ter til kjø per i Nor ge
Spørs mål om re gist re rings plikt for uten- land ske næ rings dri ven de som kun om set- ter fjernleverbare tje nes ter til kjø per i Nor ge, kan som tid li ge re nevnt ikke ses be hand let i ju ri disk lit te ra tur el ler ses om talt i Skattedirektoratets Merverdiav- giftshåndbok el ler i av gifts mel din ger etc.
Eks emp ler på fjernleverbare tje nes ter iføl ge for valt nings- og retts prak sis er (ikke ut tøm men de eks em pli fi se ring):
Regn skaps- og re vi sjons tje nes ter, ut leie av ar beids kraft, in kas so tje nes ter, for mid- lings-/meg lings tje nes ter, ad vo kat tje nes ter med unn tak av pro ses ser ved dom sto ler og lig nen de, kon su lent tje nes ter og råd giv ning av ju ri disk, øko no misk, ad mi nist ra tiv, tek nisk og an net art, li sens ret tig he ter og and re bru ker ret tig he ter, Edb-tje nes ter, re kla me tje nes ter, te le kom mu ni ka sjons tje-
Av gift
nes ter og elek tro nis ke tje nes ter, jf. mval.
2009 § 1–3 før s te ledd bok stav j) (i kraft 1. juli 2011).
Hva som i det en kelte til fel le an ses som til strek ke lig til knyt ning mel lom om set nin- gen og Nor ge, vil bero på en kon kret vur- de ring av fle re for hold.
Av oven nevn te høy es te retts dom mer (Ifi OY-dom men og Olym pia Ca pi tal-dom- men) kan det ut le des fle re mo men ter som an ses re le van te i den kon kre te hel hets vur- de rin gen. Der det ikke fore lig ger for ret- nings sted el ler hjem sted i merverdiavgifts- området vil mo men te ne ha bre de re vekt.
Ek sem pel vis er det av be tyd ning hvor dan tje nes te om set nin gen mar keds fø res. I Ifi OY-dom men ble det vekt lagt at mar keds fø- rin gen dri ves eks klu sivt mot det nor ske mar ke det, og kun de kon tak ten skjer fullt ut her. Det be tyr at mi ni mal mar keds fø ring og be gren set kun de kon takt mot set nings vis kan trek ke i ret ning av ikke re gist re rings plikt.
Der som de an sat te til den uten land ske næ rings dri ven de må ar bei de i Nor ge, vil det trek ke i ret ning av re gist re rings plikt, da tje nes te ne i så fall kan an ses ytet i Nor ge.
Det kan mot set nings vis slut tes av Høy es te- retts vur de ring av de uten land ske sel ska- pe ne Ak tiv Ka pi tal AS i Dan mark og Tha- mes Cre dit Limited i Eng land, jf. av snitt 45 i Olym pia Ca pi tal-dom men hvor fra si te res:
«In gen av de an sat te ar bei der i Nor ge, og in gen del av de in kas so tje nes ter sel ska pe ne yter, fore går i Nor ge. Den enes te til knyt- ning til Nor ge, ved si den av det ei er mes- si ge, som klart ikke er rele vant, er at tje-
nes te ne ut fø res for det nor ske sel ska pet som eier ford rin ge ne…»
Det an ses uklart hvil ken be tyd ning det har for re gist re rings plik ten om tje nes te om set- nin gen skjer ved at det be nyt tes nor ske el ler uten land ske un der le ve ran dø rer for opp fyl lel sen av kon trakts for plik tel se ne.
Det nev nes her kort at re gist re rings plik ten for uten land ske næ rings dri ven de som om set ter and re tje nes ter til kjø per i Nor ge, ikke på vir kes av det te.
Det kan vi de re ha be tyd ning om opp- drags gi ve ren stil ler til dis po si sjon nød ven- dig kon tor fa si li te ter og ut styr for ut fø rel- sen av tje nes ten. Det kan etter om sten dig- he te ne gi grunn lag for at ak ti vi te ten an ses skat te plik tig etter skat te lo vens be stem mel- ser, noe som vil være et mo ment som ta ler for re gist re rings plikt i av gifts mann tal let.
Det sy nes lite na tur lig at den uten land ske næ rings dri ven de an ses som skat te plik tig, men ikke som re gist re rings plik tig i av gifts- mann tal let for sam me tje nes te om set ning.
Det nev nes også at det kan ha be tyd ning om om set ning av fjernleverbare tje nes ter har en nær til knyt ning til an nen tje nes te- om set ning som den uten land ske næ rings- dri ven de an ses re gist re rings plik tig for.
Ek sem pel vis ved opp fyl lel se av en kon trakt som na tur lig kan ses i en sam men heng, det vil si at det fore lig ger en sam let le ve- ran se av tje nes ter til en tje nes te mot ta ker.
Det kan i sli ke til fel le sy nes lite na tur lig å split te kontraktsleveransen med for skjel lig av gifts mes sig be hand ling som re sul tat.
Re gist re rings plik ten vil i så fall gjel de for hele kontraktsleveransen.
Av slut ning om re gist re rings plikt.
Om de fak tis ke for hold i det en kelte til- fel le gir grunn lag for å anse den uten land- ske næ rings dri ven de som til strek ke lig til- knyt tet til Nor ge, av gjø res etter en kon kret hel hets vur de ring. Den kon kre te hel hets- vur de rin gen vil ofte angå fle re mo men ter med ulik vekt, og vil kun ne by på ut ford- rin ger.
Den nær me re gren sen mel lom re gist re- rings plikt og ikke re gist re rings plikt vil, når det tas hen syn til den øken de han de len av tje nes ter over lan de gren se ne, være vik tig å trek ke av av gifts myn dig he te ne.
Det er der for øns ke lig at det blir ut ar bei- det nær me re ret nings lin jer for det te spørs- må let. Det vi ses blant an net til hen syn til for ut be reg ne lig het for de uten land ske næ rings dri ven de, provenymessige og kon- kur ran se mes si ge hen syn.
Lit te ra tur lis te
Lov for ar bei der
Prop. 117 L (2010–2011) om end ring i mer ver di av gifts lo ven.
Ot.prp. nr. 76 (2008–2009) Mer ver di av gifts lo ven.
Ot.prp. nr. 18 (1976–1977) om end ring i merverdiavgiftsloven.
Dom mer
Rt. 2007 side 140 – Høy es te rett – Olym pia Ca pi tal AS.
Rt. 2006 side 364 – Høy es te rett – Ifi OY.
Rund skriv, lit te ra tur, mel din ger mv.
Skattedirektoratets rund skriv 15. juni 1977 nr. 45 /avd. III vedr. mer verdi avgift.
Fi nans de par te men tets vei led ning til for skrift nr. 121.
Ole Gjems-On stad / Tor S. Kil dal – «Læ re bok i mer verdi- avgift» 3. ut ga ve 2010.
Merverdiavgiftshåndboken 7. ut ga ve 2011.
Skattedirektoratets mel din ger SKD 8/11, 24. juni 2011.
SpeSialiSteN iNNeN økoNomi, regNSkap, koNtor og admiNiStraSjoN.
Behov for hjelp?
OSLO - DRAMMEN - tRONDhEiM - fREDRikStAD
