4.2 The Establishment of a Dominant Representation
4.2.4 Motivation for the engagement: “Self interest and altruism go hand in hand”
1.1.1. O princípio da legalidade fiscal
A forma como o princípio da legalidade fiscal335 foi classicamente concebido, que pode
ser resumida pela expressão anglo-saxónica
“no taxation without representation”
, atribui ao Parlamento, enquanto instituição representante dos contribuintes, a competência exclusiva para a aprovação da legislação fiscal.Este princípio pode ser desdobrado em dois subprincípios336:
a) O princípio da reserva de lei formal, segundo o qual deve existir uma intervenção de lei parlamentar, seja uma intervenção de carácter material, fixando a disciplina dos impostos, seja uma intervenção de carácter formal, destinada a autorizar o Governo, as Assembleias Legislativas Regionais ou as Assembleias Municipais a estabelecer, dentro das directrizes
331 Idem, ibidem.
332 Idem, ibidem.
333 Idem, ibidem.
334 Idem, ibidem.
335 Para um estudo desenvolvido deste princípio, ver ANA PAULA DOURADO, O Princípio da Legalidade Fiscal – Tipicidade, conceitos
jurídicos indeterminados e margem de livre apreciação, Coimbra, Almedina, 2007.
constantes da respectiva lei de autorização legislativa, aquela disciplina (artigos 165.º, n.º 1, alínea i), 1.ª parte, 227.º, n.º 1, alínea i) e 238.º, n.º 4, da CRP);
b) O princípio da reserva material de lei, também designado por princípio da tipicidade, do qual decorre a exigência de que a lei (lei da Assembleia da República, decreto-lei autorizado, decreto legislativo regional ou regulamento autárquico) contenha a disciplina essencial da matéria reservada que, nos termos do disposto no artigo 103.º, n.º 2, da CRP, compreende a incidência, a taxa, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes337 relativamente a cada
imposto.
O artigo 8.º da LGT prevê o princípio da legalidade tributária nos seguintes termos:
“Artigo 8.º
1 - Estão sujeitos ao princípio da legalidade tributária a incidência, a taxa, os benefícios
fiscais, as garantias dos contribuintes, a definição dos crimes fiscais e o regime geral das contra-
ordenações fiscais.
2 - Estão ainda sujeitos ao princípio da legalidade tributária:
a) A liquidação e cobrança dos tributos, incluindo os prazos de prescrição e caducidade;
b) A regulamentação das figuras da substituição e responsabilidade tributárias;
c) A definição das obrigações acessórias;
d) A definição das sanções fiscais sem natureza criminal;
e) As regras de procedimento e processo tributário.”
337 Como refere JOSÉ CASALTA NABAIS (ibidem), relativamente às garantias dos contribuintes, “a reserva apenas é exigida se e na
medida em que estas sejam objecto de restrição ou condicionamento e já não quando forem objecto de ampliação ou alargamento”, sendo que esta é uma reserva que “só tem autonomia na medida em que se refira a garantias não fundamentais dos contribuintes, pois se se tratar de garantias fundamentais já estão sob a alçada da reserva de lei constante da al. b) do n.º 1 do referido art. 165.º da CRP.”
NUNO SÁ GOMES (“As garantias dos contribuintes numa perspectiva internacional”, in Estudos sobre a segurança jurídica na
tributação e as garantias dos contribuintes, Cadernos de Ciência e Técnica Fiscal, 169, Lisboa, DGCI, Centro de Estudos Fiscais, 1993, pp. 54- 55), define as garantias dos contribuintes como sendo “direitos de protecção ou defesa, contra os abusos do poder tributário e judicial, quer na criação, quer na aplicação dos tributos e, portanto, quer face ao poder legislativo, quer perante o poder administrativo e judicial, e abrangendo, quer garantias materiais, quer garantias processuais.”
125
A respeito desta norma legal, JOSÉ CASALTA NABAIS338 afirma que o princípio da
legalidade tributária dela constante
“é um princípio legal e não um princípio constitucional”
e, nessa medida, o seu n.º 1 afigura-se“inútil dado sujeitar a esse princípio legal matérias sujeitas
ao correspondente princípio constitucional”
.Noutra ordem de considerações, aderimos ao pensamento de SALDANHA SANCHES no sentido de considerar ainda aplicável, no âmbito fiscal, o princípio da reserva de norma jurídica para todos os actos administrativos ablativos339, o qual
“não pode deixar de ter uma larga
aplicação nos casos (…) em que são postos a cargo do contribuinte deveres de cooperação (ou
ónus) como forma de garantir a aplicação da lei fiscal. Trata-se daquelas numerosas situações
em que só na norma jurídica infra-legal pode encontrar-se uma definição tendencialmente exacta
dos deveres do contribuinte, para que este possa escolher com segurança qual a conduta que
deverá adoptar e para que a Administração encontre, para a sua actuação, a habilitação
inequívoca.”
3401.1.2. O princípio da segurança jurídica
O princípio da segurança jurídica enforma toda a ordem jurídica
“na relação
comunicativa que estabelece com os cidadãos e que permite a estes tomarem as suas decisões
com possibilidade de previsão das consequências”
341. Este princípio está contido na ideia de“Estado de direito democrático”
constante do artigo 2.º da CRP e no âmbito do Direito Fiscal aplica-se, desde logo, ao legislador, limitando-o em dois sentidos342: por um lado, na elaboraçãode normas retroactivas (desfavoráveis) – absorvido, em larga medida, pelo princípio da não
338 JOSÉ CASALTA NABAIS, ob. cit., p. 138.
339 Segundo a definição de SÉRVULO CORREIA (Legitimidade e Autonomia Contratual nos Contratos Administrativos, Coimbra,
Almedina, 1987, p. 289, apud J. L. SALDANHA SANCHES, Manual…, p. 124), actos administrativos ablativos são todos aqueles que “constituem na esfera jurídica do destinatário, obrigações, ónus ou sujeições, e os que extinguem direitos potestativos, poderes e faculdades ou estabelecem limites ao seu exercício.”
340 J. L. SALDANHA SANCHES, Manual…, p. 124.
341 Idem, ibidem, p. 169.
retroactividade dos impostos contido no artigo 103.º, n.º 3, da CRP343 – e, por outro lado, na livre
revogação e alteração das leis fiscais (favoráveis). Ademais, este princípio aplica-se também aos operadores jurídicos, nomeadamente à Administração fiscal, se e na medida em que lhes seja conferida uma margem legal de livre decisão cujo parâmetro imediato seja a CRP344.
Importa salientar que deste princípio não decorre
“um imperativo de segurança “a todo
o preço”, que só seria plenamente alcançado pela imutabilidade da lei fiscal e a proibição da sua
modificação; estamos, sim, perante a tentativa de definição de princípios mínimos de
estabilidade sem os quais se não pode obter uma efectiva segurança jurídica.”
3451.2. Os limites materiais da tributação
1.2.1. O princípio da igualdade fiscal
O princípio da igualdade fiscal é uma expressão específica do princípio geral da igualdade, sendo aferido através da capacidade contributiva, o que implica igual imposto para aqueles que disponham de igual capacidade contributiva – igualdade horizontal – e imposto diferente, qualitativa ou quantitativamente, para aqueles que disponham de diferente capacidade contributiva na proporção dessa diferença – igualdade vertical346. Significa isto que aquilo que a
lei deve garantir, na sua aplicação, não é um resultado igual para cada contribuinte, mas sim uma diferenciação de resultados correspondente à efectiva diferença existente entre os contribuintes.
343 Não foi totalmente absorvido na medida em que o princípio da segurança jurídica “também serve de critério de ponderação em
situações de retroactividade imprópria, inautêntica ou falsa, bem como em situações em que, não se verificando qualquer retroactividade, própria ou imprópria, há que tutelar a confiança dos contribuintes depositada na actuação dos órgãos do Estado” (idem, ibidem, p. 145).
344 Idem, ibidem, p. 144.
345 J. L. SALDANHA SANCHES, Manual…, p. 171.
346 JOSÉ CASALTA NABAIS, ob. cit., p. 149. Como salienta RITA CALÇADA PIRES (ob. cit., p. 78), estão interligadas com o princípio
da capacidade contributiva as preocupações quer de igualdade horizontal – “todos aqueles que detenham a mesma capacidade contributiva, i.e., que estejam em igualdade de circunstâncias, devem ter o mesmo tratamento fiscal, ou seja, devem ter a mesma tributação” –, quer de
igualdade vertical – aqui “o que se pretende salvaguardar, na continuidade do espírito da solidariedade social e da redistribuição, é um