A lei complementar aludida no item anterior, como já antecipado, consiste na LC n° 24/75, e por meio de suas determinações, qualquer concessão ou revogação de incentivo fiscal de ICMS deve ser precedida de prévia deliberação entre Estados e DF e aprovação unânime nos termos do convênio firmado no âmbito do CONFAZ. Busca-se, assim, evitar a competição tributária entre os Estados, garantindo efetivamente um tratamento uniforme à competência exonerativa do imposto.
O procedimento para aprovação dos incentivos fiscais estaduais, conforme dispõe a LC sob análise, deve obedecer as seguintes etapas:
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XII - cabe à lei complementar: (...) g) regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados.
(i) Os incentivos fiscais de ICMS serão concedidos ou revogados nos termos de convênio celebrados e ratificados pelos Estados e pelo Distrito Federal383;
(ii) A celebração dos convênios dar-se-á em reuniões para as quais tenham sido convocados representantes de todos os Estados e do DF, sob a presidência de representantes do governo federal384;
(iii) o fórum dessas reuniões é o Conselho Nacional de Política Fazendária (CONFAZ)385;
(iv) A concessão dos incentivos dependerá sempre de decisão unânime dos Estados representados; a sua revogação total ou parcial dependerá de aprovação de, pelo menos, 4/5 dos representantes presentes386;
(v) Dentro de 10 dias, contados da data final da reunião no CONFAZ, a resolução nela adotada será publicada no Diário Oficial da União (DOU), e dentro do prazo de 15 dias contados da publicação dos convênios, e independentemente de qualquer outra comunicação, o Poder Executivo de cada Unidade da Federação publicará decreto ratificando ou não os convênios celebrados, considerando-se ratificação tácita dos convênios a falta de manifestação no prazo assinalado387;
(vi) Os convênios ratificados obrigam todas as Unidades da Federação inclusive as que, regularmente convocadas, não se tenham feito representar na reunião388;
383 Art. 1° da LC n° 24/75. 384 Art. 2°, caput da LC n° 24/75. 385
O CONFAZ é composto por Secretários de Fazenda dos Estados e do DF, sob a coordenação do Ministério da Fazenda, tendo por objetivo a promoção das ações necessárias à elaboração de políticas e harmonização de procedimentos e normas inerentes ao exercício da competência tributária estadual, com a promoção e celebração de atos visando ao exercício das prerrogativas previstas nos arts. 102 e 199 do CTN, além de outras matérias de interesse estadual/distrital. Suas competências, seu embasamento legal e suas limitações encontram-se na LC n° 24/75, no Regimento Interno do CONFAZ - Convênio ICMS 133/97 - e na Exposição de Motivos n° 505. in: ELALI, André de Souza Dantas. Incentivos Fiscais, neutralidade da tributação e desenvolvimento econômico. In. MARTINS, Ives Gandra da Silva et al. Incentivos Fiscais – Questões pontuais nas esferas federal, estadual e municipal. São Paulo: MP Editora, 2007. Para um maior detalhamento do histórico de criação do CONFAZ e de suas atribuições, vide PRADO, Sérgio e CAVALCANTI, Carlos Eduardo G., op. cit., pp. 76-77 e 81-82.
386 Art. 2°, § 2° da LC n° 24/75.
387 Art. 2°, § 4° e art. 4° da LC n° 24/75. Conforme se verá a seguir, grande parte da doutrina entende se tratar de previsão equivocada, na medida em que o instrumento correto para ratificação do convênio é o decreto legislativo (e não um decreto do executivo), entendimento adotado nesta dissertação.
(vii) A inobservância dos dispositivos da LC n° 24/75 acarretará, cumulativamente: I - a nulidade do ato e a ineficácia do crédito fiscal atribuído ao estabelecimento recebedor da mercadoria; Il - a exigibilidade do imposto não pago ou devolvido e a ineficácia da lei ou ato que conceda remissão do débito correspondente. Além disso, “as sanções previstas neste artigo poder-se-ão acrescer a presunção de irregularidade das contas correspondentes ao exercício, a juízo do Tribunal de Contas da União, e a suspensão do pagamento das quotas referentes ao Fundo de Participação, ao Fundo Especial e aos impostos referidos nos itens VIII e IX do art. 21 da Constituição Federal”389.
Assim, o exercício da competência tributária para conceder os incentivos fiscais estaduais é condicionado à deliberação prévia e unânime entre os entes políticos competentes, nos termos da LC n° 24/75. Portanto, nenhum Estado pode, sozinho, estabelecer isenções de ICMS: “ao poder de tributar não corresponde um poder de isentar pleno390”.
Mas dentre todas as críticas que se possa fazer a este instrumento391, o que demandaria análise pormenorizada que aqui não se pretende realizar, ressalta-se a questão da ratificação dos convênios para que os incentivos de fato sejam instituídos.
De acordo com o item (v) acima, depois de realizada a reunião e celebrado o convênio, aprovado por unanimidade por todos os Estados e DF, bastaria que o Executivo o ratificasse por meio de decreto para o incentivo passar a viger. Entretanto, não se trata do entendimento correto, pois para que a isenção e outros incentivos de ICMS surjam validamente é necessário que o Estado ou DF manifeste sua vontade de conceder este benefício, o que é feito pela conjugação das vontades
389 Art. 8° da LC n° 24/75. 390
COSTA, Alcides Jorge, op. cit., p. 123.
391 CARVALHO, Paulo de Barros, op. cit., p. 55 e p. 72. FANUCCHI, Fábio. Inconstitucionalidade da Lei Complementar nº 24 de 1975. Revista de Direito Administrativo, nº 120, p.509; MARTINS, Ives Gandra da Silva. Incentivos financeiros do Estado de Pernambuco (PRODEPE). Constitucionalidade do mesmo à luz do princípio da autonomia financeira dos Estados. Projetos de Reforma Tributária do Governo Federal – eventuais efeitos se aprovados. Revista Forense, v. 348, p. 245-255. Disponível em http://www.gandramartins.com.br/parecer/detalhe/id/PA00836. Acesso em 08/05/2015.
de seus Poderes Legislativo e Executivo, este firmando o convênio, aquele aprovando-o392.
Os incentivos de ICMS devem ser concedidos por meio de decreto legislativo, que ratifica convênio celebrado pelos Estados e DF no CONFAZ393. Como já mencionado, no CONFAZ têm assento os representantes de cada Estado e do DF, e normalmente, tal indicação recai sobre o Secretário da Fazenda, que, “longe de ser o representante do povo de sua unidade federativa, não passa de um preposto do Governador394”. Resta claro, assim, que:
[...] convênio não é lei, nem o CONFAZ órgão legislativo. Assim, os funcionários do Poder Executivo que o integram não podem, a pretexto de dispor sobre isenções de ICMS, “legislar” a respeito. É o Poder Legislativo de cada Estado ou do DF – onde têm assento os representantes do povo local – que, ratificando o convênio as concederá395.
Os convênios, desta feita,
[...] simbolizam formas infralegais de produção do direito quando revestem a natureza de ato administrativo, ao passo que assumem a condição de instrumentos produtores do direito, situados no plano legal, sempre que cogitem de matéria reservada à lei, cumprindo observar que nessa hipótese postumeira é de mister sejam ratificados pelas Assembleias regionais396.
Assim sendo, os convênios firmados no CONFAZ apenas integram o processo legislativo necessário à concessão destas desonerações tributárias. Nas palavras de Alcides Jorge Costa, consistem numa fase peculiar do processo legislativo em matéria de isenção do ICMS, que limita a competência das Assembleias Legislativas, mas não pode eliminá-la. Assim, eles só passam a valer
392 CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional Tributário, op. cit., p. 248. No mesmo sentido, ATALIBA, Geraldo, op. cit., p. 110: “Com efeito, não poderia um mero preposto do
chefe do Executivo Estadual exercer competência tributária exonerativa. Esta é do ente político, não é do Executivo nem do seu chefe, muito menos do preposto, destituível ‘ad nutum’. O princípio da legalidade da tributação e da exoneração, vimos já neste trabalho, abarca por inteiro a disciplina do tributo e dos seus elementos estruturais. Sendo a isenção, a fixação da base de cálculo e das alíquotas, a não‑cumulatividade, a remissão, a concessão de créditos fiscais e sua manutenção matérias sob reserva de lei, como admitir que um mero secretário de governo, agente do Poder Executivo, capaz só de praticar atos administrativos, possa pôr e tirar, restabelecer, graduar, reduzir ou aumentar a tributação?”.
393
Neste mesmo sentido, JARDIM, Eduardo Marcial Ferreira. Manual de Direito Financeiro e Tributário, op. cit., p. 366.
394 CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional Tributário, op. cit., p. 247. 395
CARRAZZA, Roque Antônio. Curso de Direito Constitucional Tributário, op. cit., p. 247. 396
JARDIM, Eduardo Marcial Ferreira. Manual de Direito Financeiro e Tributário, op. cit., p.198. No mesmo sentido, CARVALHO, Paulo de Barros, op. cit., pp. 57-60.
como direito interno depois de ratificados via decreto legislativo, que consiste no ato terminal deste processo legislativo397.
Os incentivos surgem do decreto legislativo ratificador do convênio interestadual, ou seja, os convênios apenas permitem que o Legislativo de cada Estado ou DF concedam isenções de ICMS398.
Vale dizer, na hipótese de ser o incentivo fiscal estadual concedido apenas por meio de convênio do CONFAZ ou mesmo via decreto executivo do mesmo, sem a ratificação por meio do decreto legislativo, tem-se um benefício ilegal, que não cumpriu seu peculiar processo legislativo. No entanto, é sabido que a avassaladora maioria dos incentivos de ICMS é concedida à revelia do CONFAZ, sem existir sequer o consenso prévio e unânime, materializado pelo convênio, tal como se verificará no item 3.2 da presente dissertação.