A Lei nº 4.320/64 estabelece o conjunto de demonstrações contábeis a serem elaboradas e publicadas pelas instituições públicas. Esse conjunto é formado pelos balanços orçamentário, financeiro, patrimonial e pela demonstração das variações patrimoniais.
Além dessas demonstrações, a referida lei traz um conjunto de quadros e demonstrativos a serem elaborados juntamente com as demonstrações, com a finalidade de detalhar as
informações contidas de forma sintética nas demonstrações. Determina, ainda, a elaboração do inventário quando, em seu art. 96, estabelece que o controle patrimonial será realizado através do inventário dos bens móveis e imóveis. Porém, segundo Schroeder (2001, p. 544), as informações mais relevantes devem sempre ser apresentadas nas demonstrações contábeis.
Esses demonstrativos estão relacionados no quadro 3 a seguir.
ANEXO DESCRIÇÃO
I Demonstração da receita e despesa segundo as categorias econômicas. VI Demonstrativo das despesas por programa de trabalho.
VII Demonstrativo de funções, subfunções e programas, por projetos, atividades e operações especiais. VIII Demonstrativo da despesa por funções, subfunções e programas conforme o vínculo com os recursos.
IX Demonstrativo da despesa por órgãos e funções. X Comparativo da receita orçada com a arrecadada. XI Comparativo da despesa autorizada com a realizada. XVI Demonstração da dívida fundada interna.
XVII Demonstração da dívida flutuante.
Quadro 3 – Demonstrativos e comparativos da Lei nº 4.320/64 Fonte: Adaptado de Brasil, 1964.
A estrutura do balanço orçamentário é definida no anexo 12 da Lei nº 4.320/64, e este, segundo o art. 102 da mesma lei demonstrará as receitas e despesas previstas em confronto com as realizadas. Segundo Kohama (2006a, p. 144), o balanço orçamentário é o instrumento que busca demonstrar o cumprimento das determinações e especificações constantes na lei de orçamento.
Segundo a NBC T 16.6, o balanço orçamentário evidenciará as receitas e as despesas por categoria econômica, confrontando o orçamento inicial e as suas alterações com a execução, demonstrando o resultado orçamentário, e discrimina: (a) as receitas por fonte; (b) as despesas por grupo de natureza.
O balanço financeiro, segundo o art. 103 da Lei nº 4.320/64, deverá demonstrar as receitas e as despesas orçamentárias, bem como os recebimentos e os pagamentos de natureza extraorçamentária conjugados com os saldos em espécie provenientes do exercício anterior e os que se transferem para o exercício seguinte.
O parágrafo único desse artigo ressalta que os restos a pagar do exercício serão computados na receita extraorçamentária para compensar sua inclusão na despesa orçamentária. A estrutura do balanço financeiro está definida no anexo 13 da lei supra. Essa demonstração possibilita a evidenciação dos fluxos financeiros do ente público.
O balanço financeiro, de acordo com a NBC T 16.6, deve evidenciar a movimentação financeira das entidades do setor público no período a que se refere, e discrimina: (a) a receita
orçamentária realizada por destinação de recurso; (b) a despesa orçamentária executada por destinação de recurso e o montante não pago como parcela retificadora; (c) os recebimentos e os pagamentos extraorçamentários; (d) as interferências ativas e passivas decorrentes, ou não, da execução orçamentária; (e) o saldo inicial e o saldo final das disponibilidades.
O art. 105 e o anexo 15 da Lei nº 4.320/64 estabelecem o conteúdo e a estrutura do balanço patrimonial para as entidades públicas. Este, por sua vez, deve demonstrar os ativos e passivos financeiros, os ativos e passivos permanentes, o saldo patrimonial e as contas de compensação (ativo e passivo não financeiro).
A separação do balanço patrimonial em itens financeiros e não financeiros atribui a este um enfoque orçamentário, pois os itens financeiros são aqueles que não dependem da execução orçamentária, enquanto que os itens não financeiros dependem da execução orçamentária. (XAVIER JUNIOR; PAULO; SILVA, 2010)
Já de acordo com a NBC T 16.6, o balanço patrimonial deverá evidenciar quantitativamente e qualitativamente a composição do patrimônio da entidade pública e sua estrutura deverá conter: ativo e passivo circulante; ativo e passivo não circulante; patrimônio líquido e contas de compensação. O ativo e passivo financeiro e não financeiro serão evidenciados em quadro adicional para cumprir com a exigência da Lei nº 4.320/64.
A demonstração das variações patrimoniais, de acordo com o estabelecido no art. 104 da Lei nº 4.320/64, trará a evidenciação das alterações verificadas no patrimônio, resultantes ou independentes da execução orçamentária, indicando o resultado patrimonial do exercício. Sua estrutura está determinada pelo anexo 14 da mesma lei.
Para a NBC T 16.6 a demonstração das variações patrimoniais evidenciará as variações qualitativas e quantitativas, resultantes ou independentes da execução orçamentária, bem como o resultado patrimonial. Para fins de apresentação da DVP, as variações devem ser agrupadas em ativas e passivas com as seguintes discrições: (a) variações orçamentárias por categoria econômica; (b) mutações e variações independentemente da execução orçamentária em grau de detalhamento compatível com o plano de contas.
A NBC T 16.6 traz, ainda, a demonstração dos fluxos de caixa que deve ser elaborada pelo método direto ou indireto e evidenciar as movimentações havidas no caixa e seus equivalentes, nos seguintes fluxos: (a) das operações; (b) dos investimentos; e (c) dos financiamentos.
A demonstração do resultado econômico, segundo a NBC T 16.6, será de elaboração facultativa. Quando elaborada, deve considerar sua interligação com o sistema de custos e apresentar na forma dedutiva, pelo menos, a seguinte estrutura: (a) receita econômica dos
serviços prestados e dos bens ou dos produtos fornecidos; (b) custos e despesas identificados com a execução da ação pública; e (c) resultado econômico apurado.
Além de introduzir duas novas demonstrações, sendo uma obrigatória e outra facultativa, a NBC T 16.6 estabelece a obrigatoriedade das notas explicativas, as quais devem trazer informações relevantes, complementares ou suplementares àquelas não suficientemente evidenciadas ou não constantes nas demonstrações contábeis.
Segundo a NBC T 16.6 as notas explicativas incluem os critérios utilizados na elaboração das demonstrações contábeis, informações de natureza patrimonial, orçamentária, econômica, financeira, legal, física, social e de desempenho, e outros eventos não suficientemente evidenciados ou não constantes nas referidas demonstrações.
O estudo realizado por Xavier Junior, Paulo e Silva (2010, p. 16) sugere que as modificações nas estruturas das demonstrações contábeis aplicadas ao setor público pela NBC T 16.6 aumentam a capacidade informacional dessas demonstrações, para que estas possam contribuir de forma mais efetiva na gestão pública.