2. Review of Literature
2.2 Container Forecasting Technique
A primeira informação de legalidade nasceu a partir do conceito de que toda prestação pecuniária só poderia ser fixada por determinação de órgãos representativos, ou seja, tributo só poderia ser arrecadado se previamente consentido pelo povo, já que a representação popular é a expressão do princípio do consentimento. Conforme Victor Uckmar18,a primeira declaração de que as prestações pecuniárias deveriam ser antecipadamente aprovadas por órgãos representativos surgiu antes mesmo da Carta Magna de 1215:
Geralmente imputa-se à Magna Carta a primeira afirmação do princípio de que nenhuma prestação pecuniária pode ser imposta, se não por deliberação dos órgãos legislativos. Porém, a origem se encontra em época anterior: por exemplo, na Inglaterra, o Rei, que já percebia impostos e obtinha subsídios pelo direito consuetudinário, exigia dos vassalos, para fazer frente a despesas extraordinárias, pagamentos em dinheiro e estes podiam- embora fosse praticamente impossível- impugná-los.
O condicionamento do poder tributário serviu para limitar os poderes do Estado, como observado na Revolução Francesa e na Independência dos Estados Unidos. Portanto, a legalidade surgiu no âmbito tributário, já que partiu da necessidade de que toda prestação pecuniária só poderia ser exigida se previamente consentida pelos sujeitos que deveriam suportar tal obrigação, após ser aprovada pelo órgão representativo da vontade popular.19 A ideia segundo a qual a liberdade patrimonial dos indivíduos só poderia ser restrita segundo a aceitação do povo, por meio dos seus representantes, refletia a necessidade de proteção aos direitos decorrentes do princípio da dignidade da pessoa humana.
Hugo de Brito Machado20 afirma que o princípio da legalidade constitui o mais importante limite aos governantes na atividade de tributação. O princípio da legalidade tributária sempre esteve presente em todas as Constituições brasileiras. A Constituição do
18 UCKMAR,Victor.Principios comuns de direito constitucional tributário.Trad. de Marco Aurélio
Greco. São Paulo: Revista dos Tribunais, EDUC, 1976, p.9.
19HUGO DE BRITO ressalta que “o princípio da legalidade, é a forma de preservação da segurança.
Ainda que a lei não represente a vontade do povo, e por isto não se possa afirmar que o tributo é consentido por ter sido instituído em lei, ainda assim, tem-se que o ser instituído em lei garante maior grau de segurança nas relações jurídicas”. “Princípio da legalidade na Constituição de 1988”. Revista de Direito Tributário n.45. São Paulo: Revista dos Tribunais,1988, p.176
Império já estabelecia a legalidade e o Ato Adicional de 1834, ampliou sua aplicação nas áreas provinciais, atribuindo às Assembleias Legislativas das províncias competência para estabelecer os impostos locais. Na Constituição de 1891, o princípio da legalidade tinha a seguinte redação: “nenhum imposto de qualquer natureza poderá ser cobrado senão em virtude de uma lei que o autorize.”21
Na Constituição de 1934, o princípio da legalidade encontrava-se na regra que proibia à União, aos Estados e aos municípios “cobrar quaisquer tributos sem lei especial que os autorize”. Já na Constituição de 1937, o princípio da legalidade não surgiu explícito, porém estabeleceu a regra relativa à competência legislativa tributária. Na Constituição de 1946, o princípio da legalidade aparece expresso entre os direitos e garantias individuais, prescrito assim: “nenhum tributo será exigido ou aumentado sem que a lei o estabeleça”. A Constituição de 1967 consagrou um capítulo exclusivo, delineando o princípio da legalidade como limitação constitucional da competência tributária ao vedar a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios instituir ou aumentar tributar sem lei que o estabeleça, ressalvados os casos previstos na Constituição (art. 19).
O princípio específico da legalidade, na Constituição Federal atual, está previsto no artigo 5º, inciso II “ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei”, também previsto no artigo 150, inciso I, “sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: I- exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça”.
Entretanto, o princípio da legalidade é um só, já que tem alicerce na soberania popular, predita no parágrafo único do artigo 1º da Constituição Federal que preceitua que „todo poder emana do povo, que o exerce por meio de representantes eleitos ou diretamente, nos termos desta Constituição”. Desse modo, mesmo que a legalidade estivesse prevista somente no artigo 5º, inciso II, o tributo só poderia ser criado ou majorado por meio de lei, contudo, o legislador quis reafirmar o conceito de legalidade no campo tributário, prevendo tal princípio no artigo 150, inciso I.
21 MACHADO, Hugo de Brito. “Princípio da legalidade tributaria na Constituição de 1988”. Revista de
Vale relembrar, como já exposto em capítulos anteriores, que a liberdade só pode sofrer limitações por meio de lei, advinda do Poder Legislativo, por um processo previsto na Constituição, mas não é qualquer lei que tem o caráter de limitadora da liberdade do indivíduo, mas somente aquela que foi devidamente recepcionada pelo ordenamento jurídico. Alberto Xavier22 leciona que,
Por seu turno, o aspecto formal do Estado de Direito impõe a ideia de que a lei e apenas à lei cabe a escolha, de entre várias manifestações de capacidade econômica possíveis, daquelas que se reputam adequadas à tributação, de tal modo que a eleição dos fatos da vida que devem dar origem a obrigações tributarias compete exclusivamente ao legislador, que não já administrador ou ao juiz. E assim se revela o princípio da legalidade.
O art. 97 do Código Tributário Nacional (CTN) enumera uma lista taxativa de assuntos que somente lei pode tratar, configurando a estrita legalidade, entre esses assuntos estão: a alíquota, a base de cálculo, o sujeito passivo, a multa e o fato gerador do tributo. Esses são prerrogativas tributarias, que ficam reservadas apenas à lei estabelecer.Desse modo, a lei deve estabelecer limites à liberdade individual, mas também garantir segurança, já que esse princípio alude que as liberdades fundamentais trazidas na Constituição só serão restringidas por normas abstratas e gerais, elaboradas por pessoas escolhidas pelo povo.
Esses limites constitucionais do princípio da legalidade citados decorrem, devido, por exemplo, à tripartição de poderes, artigo 2º, CF/88:
“São poderes da União, independentes e harmônicos entre si, o Legislativo, o Executivo e o Judiciário”.
O poder Legislativo possui o monopólio e este tem sua origem no conceito de „auto tributação‟, decorrente do princípio do consentimento, no qual o particular deve aceitar pagando os devidos tributos sendo tal atitude representada através dos representantes no parlamento. Através do princípio da legalidade é possível assegurar que o patrimônio dos particulares só será atingido pelo „Fisco‟ se o tributo for criado ou majorado por lei, porém no
22 XAVIER, Alberto. Os princípios da legalidade e da tipicidade da tributação. São Paulo: Revista dos
Brasil, a legalidade tributária aparece com as exigências dos princípios da anterioridade e da irretroatividade, com o intuito da garantia da segurança jurídica.
Para Paulo de Barros Carvalho23
“Todos esses princípios existem para realizar um outro princípio, que se apresenta como sobreprincípio, que seria o princípio da segurança jurídica. Não basta haver legalidade para haver segurança jurídica; não bastar haver igualdade para existir segurança jurídica; não basta haver simplesmente irretroatividade para haver segurança jurídica. É da conjunção, da realização desses princípios que podemos concluir, aqui e ali, se há ou não há segurança jurídica nesse sistema”.
O princípio da legalidade tributária é o embasamento de toda a tributação, sem o qual não há como se falar em Direito Tributário. De fato, é a necessidade de uma base legal que transforma a relação tributaria em relação jurídica, regulando a conexão contribuinte-Estado quanto das contribuições realizadas tendo como fim o custeio dos serviços públicos. Tal princípio é um balizamento ao Estado no âmbito tributacional. O estado de direito tem como infestável garantia individual a serviço dos cidadãos. Esse princípio é um limite da atividade tributária.Com os recursos obtidos, o Estado suporta as despesas provenientes na consecução de seus objetivos. No dizer do Prof. Ricardo Lobo Torres:
“A soberania financeira, que é do povo, transfere-se limitadamente ao Estado pelo contrato constitucional, permitindo-lhe tributar e gastar”24.
De tudo que foi dito entende-se que o princípio fundamental do direito tributário é o Princípio da Legalidade, no qual não haverá tributo sem lei que o institua. Fazendo uma analogia com o Direito Penal do‟ nulla poena sine lege” aqui encontramos o „nullum tributum sine lege‟. Deve haver necessariamente uma regulação das intervenções que afetam o indivíduo onerosamente na esfera jurídica, sujeitando-se à existência de uma lei advinda do poder legislativo, entendimento emanado do Art. 5, inciso. II da Constituição Federal.
23 CARVALHO, Paulo de Barros. Mesa de debates- Princípio da legalidade e da igualdade. Revista de
Direito Tributário n.58. São Paulo: Revista dos Tribunais, 1991, p.219.
24 TORRES, Ricardo Lobo – Curso de Direito Financeiro Tributário, 12ª edição, Rio de Janeiro,
Senão vejamos:
“Art. 5, inciso. II - Ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei.”
Outro enunciado referente à estrita legalidade é elencado no Código Tributário Nacional no art.9, inciso I, bem como o art.150, inciso I na Constituição Federal na seção Das limitações do poder de tributar:
Art. 9º : É vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: I - instituir ou majorar tributos sem que a lei o estabeleça, ressalvado, quanto à majoração, o disposto nos artigos 21, 26 e 65;
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;
Por sua vez, o Código Tributário Nacional dispõe no seu artigo 97:
Art. 97. Somente a lei pode estabelecer: I - a instituição de tributos, ou a sua extinção;
II - a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;
Entende-se que a legalidade de um tributo somente se configura no momento que for determinada pela autoridade que possui competência e, não menos importante, amparada constitucionalmente.
Outro ponto de extrema relevância em matéria tributária é a concordância do fato gerador com o ato de tributar, ou seja, a arrecadação dos tributos será feita depois de ocorrido o fato gerador ao qual a obrigação tributária tem um vínculo legal. Além disso, é necessário que haja a determinação de todas as „feições‟ daquele. Por fato gerador, Hensel entende “a totalidade dos pressupostos abstratos contidos nas normas materiais de Direito Tributário, cuja ocorrência deve resultar em determinados efeitos jurídicos”.25
O Código Tributário Brasileiro o define como:
“Fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência.”
Desse modo, a lei que descreve o fato gerador deve elencar todos os aspectos deste, necessários à configuração tributária, sendo eles, o aspecto subjetivo, indicando o sujeito passivo e ativo da relação; o aspecto material, expondo a situação factual; o aspecto temporal, determinando o momento que ocorreu o fato; o aspecto quantitativo, delimitando a base de cálculo e a alíquota e por fim o aspecto espacial, delimitando o local em que será aplicada a lei.
Portanto, se não houver uma base legal não haverá fato gerador e sem a existência deste não haverá uma obrigação tributária. A conformidade com o fato gerador e a observância do princípio da estrita legalidade devem ser ressaltados. Decorre do princípio da legalidade tributária a exigência de que, salvo as exceções estabelecidas na Constituição, todos os elementos determinantes da obrigação tributária devam estar delineados na lei, não podendo, portanto, qualquer outro instrumento normativo infralegal avocar a si essa atribuição.Como assevera Ruy Barbosa Nogueira:
“Se a lei não o previu, ele não pode surgir ou tornar-se maior ou menor, por outra via. O tributo só existe se criado por lei e na medida por ela criada”.26
Após dado o devido tratamento ao princípio da legalidade e suas nuances, é mister tratarmos da impossibilidade de delegação legislativa, na qual lei atribui a ato infralegal a tarefa de tratar de assuntos que ela deveria tratar, traço observado logo no assunto que abordamos, ou seja, no conflito de competência do Decreto, da portaria e a instrução normativa que tem como tema o regime de tributação simplificada. Para Di Pietro27 as instruções normativas e portarias, como as estudadas no tópico anterior, são atos administrativos de caráter normativo e geral, atingindo todos os administrados que se encontrem na situação nela prevista. Sobre as características de instruções, circulares,
26 RUY BARBOSA NOGUEIRA, Da interpretação e da Aplicação das leis Tributarias, 2ª ed, São
Paulo,1965, pag. 24.
portarias etc. e sua submissão à Lei em sentido estrito, José dos Santos Carvalho Filho 28 informa que:
Todos esses atos servem para que a Administração organize sua atividade e seus órgãos, e, por essa razão, são denominados por alguns autores de ordinatórios. Apesar de auxiliarem a Administração a definir melhor sua organização interna, a verdade é que, na prática, encontramos muitos deles ostentando caráter normativo, fato que provoca a imposição de regras gerais e abstratas. (...) Entendemos, porém, que na prática administrativa atual é irrelevante distingui-los. Relevante é primeiramente entendê-los como instrumentos de organização da Administração. Depois, é verificar se, em cada caso, foi competente o agente que os praticou; se estão presentes seus requisitos de validade; e qual o propósito do administrador. E, sobretudo, se observam o princípio da legalidade.
O Regime de Tributação Simplificada tem tratamento no Decreto-Lei nº 1.804/80 apresentando todas as limitações de forma bem sucinta, ao passo que tanto a Portaria do Ministério da Fazenda nº 156/99 e quanto a Instrução Normativa nº 96/99 discorrem por linhas mais extensas sobre o assunto, sendo necessário portanto, observarmos se tais normas se excederam ou não no tratamento, havendo a possibilidade de inovação no ordenamento.
O decreto-lei fala em uma isenção para destinatário pessoa física, sem ponderar sobre se o remetente será pessoa física ou jurídica. A Instrução normativa, entretanto, abaliza a abrangência do benefício, pois estabelece que tanto o importador como o remetente devem ser pessoas físicas. Trata-se de clara inovação trazida pela instrução e que somente desfavorece o contribuinte.
O entendimento que temos sobre o tema é que tais atos administrativos devem estar sujeitos à Constituição e também à lei em sentido estrito, não podendo apresentar entendimento diferente da lei a qual se refere e também não podendo inovar. De acordo com o art. 84, IV, da Constituição Federal de 1988 “Compete privativamente ao Presidente da República: IV - sancionar, promulgar e fazer publicar as leis, bem como expedir decretos e regulamentos para sua fiel execução” tanto decretos quanto atos normativos não podem exceder os interesses previstos nas normas a que são baseados.
28 CARVALHO FILHO, José dos Santos. Manual de Direito Administrativo. 13ª Ed. Rio de Janeiro:
Outro excesso é quanto ao valor máximo do bem importado para isenção. Como foi exposto no capítulo referente à analise normativa, a Instrução Normativa nº 96 no seu art. 2º, §2º menciona uma isenção para produtos até cinquenta dólares norte-americanos. A Instrução que não tem status de lei, portanto não podendo estabelecer uma exclusão tributária, reduz a isenção para cinquenta dólares. Tal determinação vai de encontro ao determinado no Decreto- Lei nº 1.804, ferindo por conseguinte o Código Tributário Nacional. Ainda sobre o tema, faz- se mister salientar o exposto no art. 111, II, do CTN “Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre: outorga de isenção”, determinando uma interpretação gramatical pelo Estado, que não pode, mediante Instrução Normativa, reduzir a isenção prevista em Lei.
Quanto à alíquota, a Portaria (art. 1º) e a Instrução Normativa (art. 2º), ambas determinam-na no percentual de 60% (sessenta por cento). Neste aspecto, parece haver formal regularidade da disposição, na medida em que a própria Constituição informa a possibilidade de alteração das alíquotas por força de atos infralegais do Poder Executivo.
A atual Constituição veda expressamente a delegação quando se tratar de normas de conduta, pois o seu art.5º, inc.II, adota o princípio da legalidade, segundo o qual "ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei". Portanto, assiste razão ao professor Celso Antônio Bandeira de Mello29 quando se insurge contra as delegações de poderes que impliquem em conceder ao Poder Executivo a atribuição de criar novos direitos, deveres, pretensões, obrigações, etc., influindo de forma inovadora na esfera jurídica dos cidadãos, quer para obrigar, ou proibir ou permitir
A inconstitucionalidade vem desde sua origem, por representar delegação de competência em desrespeito aos princípios da legalidade e separação de Poderes, como já consagrados na Carta de 1967/69, e, por eventualidade, a não recepção pela Carta de 1988.
29 BANDEIRA DE MELLO, Celso Antônio – Curso de Direito Administrativo – 21ª Ed.
5.CONCLUSÕES
Ultrapassadas as informações introdutórias e o trato do tema decidido, onde foram expostas características do imposto de importação no Direito brasileiro, com a visualização da regra matriz de incidência tributária daquele tributo, passou-se ao estudo do regime de tributação simplificada.
É na análise e sistematização desse regime que residiu o foco e interesse primordial desse trabalho, com fito de verificar se aquele conjunto de decreto-lei, portarias, instruções normativas e práticas administrativas relacionadas guardavam adequação ao regime constitucional e tributário brasileiro.
Inicialmente se revelou que o tributo é uma realidade que limita a propriedade, mas com o escopo de protegê-la. Ao fugir destas raias, destruindo a propriedade, padecerá de vícios de inconstitucionalidade, bem como pela ausência de razoabilidade e proporcionalidade. Contudo, é adentrando o campo da extrafiscalidade, de tributos como o imposto de importação, que se verifica que a questão não é pacífica entre os doutrinadores. A posição conservadora impõe a tais tributos um verdadeiro regime de exceção em face aos princípios constitucionais tributários.
Verificou-se que o RTS é um regime que tem alicerce legal bastante escasso de forma que a sua eficácia prática é embasada por atos infralegais como portarias e instruções normativas. A comparação desses atos infranormativos com o Decreto-Lei nº 1.804 revela uma afronta aos ditames desse Decreto-Lei, já que revelam a redução infralegal de hipótese de exclusão quanto ao limite de isenção tributária no imposto de impostação para remessas postais, atribuição de requisitos não previstos na lei específica para gozo de isenção, deformação da base de cálculo etc.
Desse modo, há o ferimento do princípio da legalidade, pois várias questões que necessitariam do regulamento pela lei em sentido formal são reguladas por atos infralegais, sendo o contexto agravado ainda mais, já que a situação desfavorece o importador.
Por fim, tendo em vista todas as conclusões acima feitas, entende-se que o exame do imposto de importação sob regime de tributação simplificada, revela um quadro de inconstitucionalidade, já que o contribuinte pequeno importador pessoa física é prejudicado. Tal situação revela uma discrepância que vai de encontro com ao progresso do comércio internacional, agravado pelo omissão doutrinária e jurisprudencial ao tema. Ante o exposto, sabendo que não se esgotou assunto tão vasto e complexo que povoa o Direito Tributário e de interesse tão importante quanto do consumidor brasileiro, termino o trabalho com a única certeza de que merece maior reflexão pela comunidade jurídica, já que há excessos constitucionais comprovados e a seus princípios.
REFERÊNCIAS
BALEEIRO, Aliomar. Direito tributário brasileiro. 11. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2003. ______. Limitações constitucionais ao poder de tributar. 5ª ed. rev. Rio de Janeiro: Forense, 1977. BANDEIRA DE MELLO, Celso Antônio – Curso de Direito Administrativo – 21ª Ed. 2006/Malheiros
BARBOSA, Ruy. Curso de direito tributário. 10ª ed. São Paulo: Saraiva, 1990.
BASU, Subhajit. Global perspectives on e-commerce taxation law. Hampshire: Ashgate Publishing Limited, 2007.
BRANDÃO, Renata Figueiredo. Vedação ao tributo com efeito de confisco. Salvador:
Universidade Federal da Bahia, 2007. Dissertações - Programa de Pós-Graduação em Direito, 2007 CANOTILHO, J.J. Gomes. Direito Constitucional. 6ªed. Coimbra: Almedina, 1993.
CARVALHO FILHO, José dos Santos. Manual de Direito Administrativo. 13ª Ed. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2005.
COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de direito tributário brasileiro. 9. ed. Rio de Janeiro: